495 SIRA NO.LU VUK GENEL TEBLİĞİ

29.05.2018

7103 sayılı Kanunun 11. maddesi ile VUK’un 280. maddesinden sonra gelmek üzere “Yurtdışından getirilerek sermaye olarak konulan yabancı paralar” başlıklı 280/A maddesi eklenmişti.

Bu maddeye göre; yatırım teşvik belgesi kapsamında yatırım yapacak tam mükellef sermaye şirketlerine, işe başladıkları hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonuna kadar yurtdışından getirilerek sermaye olarak konulan yabancı paraların, söz konusu dönem zarfında yatırım teşvik belgesi kapsamında sarf olunan kısmı nedeniyle oluşan kur farkları pasifte özel bir fon hesabına alınabilir. Bu durumda olumlu kur farkları bu hesabın alacağına, olumsuz kur farkları ise bu hesabın borcuna kaydedilir. 

25 Mayıs 2018 tarih ve 30431 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 495 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği ile konuya ilişkin açıklamalar yapılmış olup, söz konusu Tebliğ’de yer alan açıklamalar aşağıda özetlenmiştir.

1. Uygulamadan yararlanmanın koşulları

VUK’un 280/A maddesinde düzenlenen uygulama ihtiyarı bir uygulamadır. Uygulamadan yararlanabilmek için sahip olunması gereken koşullar aşağıdaki gibi sıralanabilir:

• Sermaye şirketi olma,
• 7103 sayılı Kanunun yayımı tarihinden (21 Mart 2018) sonra ticaret siciline tescil edilmiş olma,
• 5520 sayılı Kanun uygulamasında tam mükellef olma,
• Sermaye olarak konulan yabancı parayı yurt dışından getirme.

Yukarıda ilk 3 sırada sayılan koşullara işe ilk kez başlama tarihi itibariyle sahip olunması şarttır. İşe başlama tarihi itibariyle sahip olunmayan bu şartların sonradan yerine getirilmesi durumunda uygulamadan yararlanma imkânı bulunmamaktadır.

2. Sermaye olarak konulmak üzere yurtdışından getirilen yabancı para

Uygulama kapsamındaki paralar, tam mükellef sermaye şirketlerine, işe başladıkları hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonuna kadar yurt dışından getirilerek sermaye olarak konulan yabancı paralardır. Paranın Türkiye’ye getirilmesi ile ilgili aşağıdaki esaslar geçerlidir:

• Yurtdışından sermaye olarak getirilecek yabancı para, madde kapsamında değerleme hakkına sahip sermaye şirketlerine sermaye taahhüdünde bulunan ortaklar veya bunların yetki verdiği kişiler tarafından getirilebilir.
• Sermaye olarak konulacak yabancı para, tamamen veya kısmen (bir veya birden fazla seferde) Türkiye’ye getirilebilir. Bu durumda getirilen ve şirkete sermaye olarak konulan tutarla sınırlı olarak bu uygulamadan yararlanılabilecektir.
• Türkiye’ye getirilmekten maksat, yurt dışında bulunan yabancı paranın ortaklar veya yetki verdiği kişilerce; fiziki olarak Türkiye’ye getirilmesi, Türkiye’deki bankalarda mevcut ya da yeni açılacak bir hesaba transfer edilmesi, 9/5/2013 tarihli ve 6475 sayılı Posta Hizmetleri Kanununa göre kurulan Posta ve Telgraf Teşkilatı A.Ş. veya 20/6/2013 tarihli ve 6493 sayılı Ödeme ve Menkul Kıymet Mutabakat Sistemleri, Ödeme Hizmetleri ve Elektronik Para Kuruluşları Hakkında Kanun kapsamında yetkilendirilmiş kuruluşlar vasıtasıyla Türkiye’ye getirilmesidir.
• Yurt dışından yabancı para getirildiğinin, ilgili mevzuatı çerçevesinde yetkili kurum ve kuruluşlar tarafından düzenlenmiş belgelerle (banka dekontu, deklarasyona/bildirime istinaden Gümrük İdaresinden alınan belgeler gibi) tevsik edilmesi şarttır.
• Yabancı para transferi, ortakların veya yetkilendirdiği kişilerin şahsına ait hesaplara yapılabileceği gibi, bu transferin madde kapsamında değerleme yapacak sermaye şirketlerinin nakdi sermayelerinin ödenmesinde kullanılacak olan ve 6102 sayılı Kanunun 345 inci maddesi uyarınca açılması gereken şirket hesabına yurt dışından doğrudan yapılması da mümkündür.
• Madde kapsamına giren yabancı paranın Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasınca alım satımı yapılan konvertibl para niteliğinde olması esastır.

3. Yurtdışından sermaye olarak getirilen yabancı paranın hesaplara alınması

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu bakımından sermaye şirketlerinin kurulmasına esas olan şirket sözleşmesinde şirket sermayesinin tutarı, şirkete sermaye taahhüdünde bulunan kurucuların sermaye payları ve bunların ödenme şeklinin yer alması gerekmekte olup, anonim şirketler ile sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler bakımından nakden taahhüt edilen sermaye payının en az % 25 inin bu şirketlerin tescilinden önce ödenmesi zorunlu bulunmaktadır. Ayrıca nakdi sermayenin 5411 sayılı Bankacılık Kanununa bağlı bir bankada, kurulmakta olan şirket adına açılacak özel bir hesaba, sadece şirketin kullanabileceği şekilde yatırılması 6102 sayılı Kanun bakımından zorunludur.

Bu itibarla, sermaye şirketlerine gerek tescilden önce gerekse tescilden sonra sermaye taahhüdünün yerine getirilmesi amacıyla kurucularca/ortaklarca yapılan ödemeler madde kapsamında değerlendirilecektir.

Madde kapsamına giren yabancı paralar, sermaye ödemesinin yapıldığı tarih itibariyle TCMB tarafından ilan edilen efektif cinsinden yabancı paralar için efektif alış kuru (efektif alış kurunun bulunmaması halinde döviz alış kuru), döviz cinsinden yabancı paralar içinse döviz alış kuru ile değerlenerek kayıtlara alınacak ve bu değer söz konusu yabancı paranın madde uygulamasındaki mukayyet değeri olarak kabul edilecektir.

Şirket kayıtlarına alınan madde kapsamındaki yabancı paralar, 213 sayılı Kanunun 280/A maddesi kapsamında ayrı olarak izlenebilecek şekilde yardımcı hesaplarda takip edilir. Bu hesaplar, şirketlerin aynı yabancı para cinsinden olan ancak madde kapsamına girmeyen yabancı paralara ilişkin hesapları ile karıştırılmaz.

4. Yatırım teşvik belgesi almak amacıyla başvuruda bulunulması

VUK’un 280/A maddesi hükmünden yararlanılabilmesi için ticaret siciline tescil tarihini izleyen üçüncü ayın sonuna kadar yatırım teşvik belgesi almak üzere ilgili mevzuatında belirlenen esaslar doğrultusunda Ekonomi Bakanlığına (Teşvik Uygulama ve Yabancı Sermaye Genel Müdürlüğüne) ya da ilgili yerel birimlere (Kalkınma Ajansları, Sanayi Odaları) başvuruda bulunulması zorunludur.

Örneğin; 11/5/2018 tarihinde ticaret siciline tescil edilen tam mükellef bir sermaye şirketinin, mezkûr madde uygulamasından yararlanabilmesi için, 31/8/2018 tarihine kadar yatırım teşvik belgesi almak amacıyla başvuruda bulunması gerekecektir.

5. Madde kapsamına giren yabancı paraların mukayyet değeri ile değerlenmesi

Sermaye olarak yurt dışından getirilen yabancı paraların sar olunana kadar mukayyet değer ile değerlenmesi esastır. Buna göre;

• VUK’un 280/A maddesi kapsamında, yurt dışından getirilerek şirkete sermaye olarak konulan yabancı paralardan, yatırım teşvik belgesi için yapılan başvuru tarihine kadar sarf olunmayan kısım, başvuru tarihine kadar geçen vergilendirme dönemlerine ilişkin değerleme günlerinde mukayyet değeriyle değerlenecektir.

• Yabancı paraların mukayyet değerle değerlemesine ilişkin mükellefin tercihi, işlemi takip eden ilk geçici vergi beyannamesi ile birlikte vergi dairesine bildirilir.

• Yatırım teşvik belgesi almak için ticaret siciline tescil tarihini izleyen üçüncü ayın sonuna kadar başvuruda bulunulması halinde, mezkur paralardan sarf olunmayan kısım, işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonuna kadar mukayyet değeri ile değerlenecektir.

• Yatırım teşvik belgesi başvuru süresinin bitim tarihini içine alan vergilendirme dönemine ilişkin değerleme gününde de bu paralardan sarf olunmayan kısım, yatırım teşvik belgesi almak için başvuru yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın mukayyet değeri ile değerlenecektir.

• Yatırım teşvik belgesi almak için belirtilen sürede başvurulmuş olmasına karşın, bu başvurunun ilgili makamlarca reddolunması halinde, red tarihinin içinde bulunduğu vergilendirme dönemi sonunda da bu yabancı paralardan sarf olunmayan kısım mukayyet değeri ile değerlenir.

Örnek 2: Hesap dönemi olarak takvim yılı esasını kullanan,  ticaret  siciline tescil tarihi 10/5/2018 olan ve madde kapsamında değerleme yapmak isteyen E Ltd. Şti. 31/8/2018 tarihine kadar yatırım teşvik belgesi almak için ilgili kurumlara başvuruda bulunmalıdır. Mükellef, ikinci ve üçüncü geçici vergi dönemi sonunda madde kapsamına giren yabancı paralardan sarf olunmayan kısmını mukayyet değeri ile değerleyebilecek olup, bu tarihe kadar başvuruda bulunması halinde, söz konusu yabancı paralardan sarf olunmayan kısmını 31/12/2019 tarihine kadar 213 sayılı Kanunun 280/A maddesi uyarınca mukayyet değeri ile değerlemeye tabi tutacaktır. Ancak bu süre zarfında yatırım teşvik belgesi başvurusunun reddedilmesi halinde, red tarihinin içinde bulunduğu vergilendirme dönemine kadar (bu dönem dahil) söz konusu yabancı paralar mukayyet değeri ile değerlenecektir.

6. Madde kapsamına giren yabancı paraların 213 sayılı Kanunun 280 inci maddesi uyarınca değerlenmesi

Sermaye olarak getirilen paralardan sarf olunmayan kısımların mukayyet değer ile değerlenmesi esas olmakla birlikte aşağıdaki durumlarda madde kapsamına giren yabancı paralardan sarf olunmayan kısım, 213 sayılı Kanunun 280 inci maddesi uyarınca değerlenerek oluşan kur farkları, ilgili gelir ve gider hesaplarına alınacaktır:

Müessese hükümlerinden faydalanmak isteyen mükelleflerce, VUK’un 280/A maddesinde öngörülen süre dahilinde;

• Yatırım teşvik belgesi almak için başvuru yapılmaması halinde, başvuru süresinin bitim tarihini içine alan vergilendirme dönemini takip eden vergilendirme dönemine ilişkin değerleme gününde,

• Yatırım teşvik belgesi almak için başvuru yapılmasına karşın, bu başvurunun ilgili makamlarca reddolunması halinde, red tarihinin içinde bulunduğu vergilendirme dönemini takip eden vergilendirme dönemine ilişkin değerleme gününde,

• Yatırım teşvik belgesi almak için başvuru yapılmış olmasına karşın, bu belgenin çeşitli sebeplerle işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonuna kadar alınamaması halinde işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap döneminin son vergilendirme dönemine ilişkin değerleme gününde,

• Yatırım teşvik belgesi almak için başvuru yapılmış olması ve belgenin de işe başlanılan hesap dönemi veya müteakip hesap dönemi içerisinde alınmış olması halinde, işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap döneminin son vergilendirme dönemine ilişkin değerleme gününde.

7. Sermaye olarak konulan yabancı paranın yatırım teşvik belgesi kapsamında sarf olunması

Sermaye olarak getirilen paraların yatırım teşvik belgesi kapsamında sarf olunması esastır. Tebliğin ilgili düzenlemesi aşağıda özetlenmiştir:

• Madde kapsamına giren yabancı paraların, işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonuna kadar yatırım teşvik belgesi kapsamında sarf olunması halinde, sarf olunan kısım nedeniyle sarf olunma tarihi itibariyle oluşan kur farkları 213 sayılı Kanunun 280/A maddesi uyarınca pasifte özel bir fon hesabına alınır. Bu durumda olumlu kur farkları bu hesabın alacağına, olumsuz kur farkları ise bu hesabın borcuna kaydedilecektir.
• Yatırım teşvik belgesi kapsamında sarfiyat, madde kapsamına giren yabancı paranın, yatırım teşvik belgesi kapsamında yapılacak yatırımlara ilişkin ödemelerde kullanılması anlamına gelmektedir.

213 sayılı Kanunun 280/A maddesi kapsamında fon hesabına alınacak kur farkı doğuran ödemelere ait yatırımlar, yatırım tamamlama vizesinde de yer almalıdır. Bir başka deyişle, yatırım tamamlama vizesinde yer almayan veya ilgili mevzuatı uyarınca yatırım desteklerinden faydalanması mümkün olmayan yatırım harcamaları nedeniyle oluşan kur farklarının 213 sayılı Kanunun 280/A maddesi kapsamında fon hesabına alınması mümkün bulunmamaktadır.

Yatırım teşvik belgesinde yer almasına karşın Ekonomi Bakanlığı tarafından verilen izin ile devir, satış veya ihraç işlemine konu edilen kıymetler için yapılmış harcamalar nedeniyle ortaya çıkan ve fon hesabına alınan kur farklarına ilişkin olarak her hangi bir düzeltme işlemi yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

Yatırım teşvik belgesinin iptal edilmesi durumunda, iptale konu belge kapsamında sarf olunan yabancı paralar nedeniyle oluşan kur farkları için bu uygulama kapsamında işlem tesis edilemez.

• Yatırım teşvik belgesi kapsamında yapılan sarfiyatın doğrudan ilgili yabancı para cinsinden yapılması veya bu paraların Türk Lirasına çevrilerek yapılması mümkün bulunmaktadır. Şu kadar ki yabancı paranın Türk Lirasına çevrilerek sarf olunması halinde, çevrim işleminin yapıldığı tarihte ödemenin yapılması şarttır. Aksi halde, 213 sayılı Kanunun 280/A maddesi kapsamına giren yabancı paraların Türk Lirasına çevrilmesi nedeniyle oluşan kur farklarının fon hesabına alınması mümkün bulunmamaktadır.
• Yatırım teşvik belgesi alınmadan, 213 sayılı Kanunun 280/A maddesi kapsamına giren yabancı paraların sarf olunması nedeniyle oluşan kur farklarının fon hesabına alınması mümkün bulunmamaktadır.

8. Yabancı paraların teşvik belgesi haricinde sarf edilmeleri

Mükelleflerin, madde kapsamına giren yabancı paralarını, yatırım teşvik belgesi haricinde sarf etmeleri halinde, bu harcamalar nedeniyle lehe ve aleyhe oluşan kur farkları ilgili gelir veya gider hesaplarına dahil edilerek kurum kazancının hesabında dikkate alınacaktır.

9. Özel fon hesabında biriken kur farkları

Özel fon hesabında biriken tutarların sermayeye ilave edilmesi gerekmektedir. Bununla birlikte;

• VUK’un 280/A maddesinin birinci fıkrası uyarınca oluşan fon hesabı, sermayeye ilave edilme dışında, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde kurumlar vergisine tâbi tutulur.
• Şirketin tasfiyesi halinde de fonun işletmeden çekildiği kabul edilir. Ancak, 5520 sayılı Kanuna göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, fon hesabında yer alan tutarlar işletmeden çekilmiş veya başka bir hesaba nakledilmiş sayılmaz.
• İşe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonu itibariyle, VUK’un 280/A maddesi uyarınca oluşan fon hesabı borç bakiye vermiş ise, bir başka deyişle madde kapsamına giren yabancı paraların yatırım teşvik belgesi kapsamında sarf olunması nedeniyle bu dönem zarfında şirketler aleyhine net olarak kur farkı zararı oluşmuş ise, bu durumda şirketler lehine bir fon oluşmadığı ve sermayeye ilave edilecek bir unsur ortaya çıkmadığından, bu bakiye tutar bu dönem sonu itibariyle zarara geçirilmek suretiyle kapatılacaktır.

Örnek: 10/4/2018 tarihinde kurulan ve 13/7/2018 tarihinde yatırım teşvik belgesi alan F Ltd. Şti., madde kapsamında yaptığı harcamalar sonucu oluşan kur farklarını özel fon hesabına almış olup, 31/12/2019 tarihinde özel fon hesabı 15.000 TL borç bakiyesi vermiştir. Bu durumda, madde kapsamına giren yabancı paraların yatırım teşvik belgesi kapsamında sarf olunması nedeniyle bu dönem zarfında şirket aleyhine net olarak kur farkı zararı oluşmuş olup, şirket lehine bir fon oluşmadığı ve sermayeye ilave edilecek bir unsur ortaya çıkmadığından, bu bakiye tutar bu dönem sonu itibariyle zarara geçirilmek suretiyle kapatılacaktır.

10. Diğer hususlar

Yurt dışından sermaye olarak getirilen paraların değerlemesi ile ilgili diğer hususlar aşağıdaki gibi sıralanabilir:

• VUK’un 280/A maddesinde yer alan uygulama ihtiyari bir uygulama mahiyetinde olmakla birlikte, bu maddeden yararlanılmaya başlanılmasını müteakiben, izleyen dönemlerde farklı işlem tesis edilmesi mümkün değildir.
• Bu madde kapsamında yurtdışından getirilen yabancı paralar, ilgili varlık hesaplarında ayrı yardımcı hesaplarda takip edilir ve aynı döviz cinsinden olsa dahi diğer hesaplar ile karıştırılmaz.
• Söz konusu uygulamadan esasen, tam mükellef sermaye şirketlerinin şirket sözleşmelerinde taahhüt edilen sermaye rakamının işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap dönemi süresince ödenen tutarı için faydalanılacak olmakla birlikte, söz konusu süre zarfında 6102 sayılı Kanuna uygun şekilde yapılacak sermaye artırımları kapsamında şirketlere konulacak ve madde kapsamına giren yabancı paralar için de faydalanılabilmesi mümkün bulunmaktadır.
• 213 sayılı Kanunun 280/A maddesi kapsamında değerleme gününde mukayyet değer ile değerlenen yabancı paralar, tutarına bakılmaksızın, ilgili olduğu yabancı para karşılığı da gösterilmek suretiyle, kurumlar vergisi ve kurum geçici vergi beyannameleri eki mali tablo dipnotlarında ayrıca raporlanacaktır.

 

İşbu yazı hakkında ek bilgi gerektiğinde aşağıdaki kişilerle irtibata irtibata geçmenizi rica ederiz.

Ersin Nazalı Yönetici Ortak, Avukat, YMM

Mükerrem Yanar Ortak, YMM

Yukarıda yer verilen açıklamalarımız, hukuki görüş ve tavsiye niteliğinde olmayıp, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir; bu sebeple belirtilen konularda bir aksiyon almadan önce, bir uzmana danışmanızı tavsiye ederiz. NAZALI’ya işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz