KONU: 9/3/2023 tarihli ve 7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 10. maddesinin (27) numaralı fıkrasının Anayasa'nın 13., 35. ve 73. maddelerine aykırı olduğu ileri sürülerek iptaline karar verilmesi talebidir.
I. İPTALİ İSTENEN KANUN HÜKMÜ
Kanun'un 10. maddesinin itiraz konusu (27) numaralı fıkrası şöyledir:
“(27) Kurumlar vergisi mükellefleri tarafından, 2022 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde gösterilmek suretiyle, 5520 sayılı Kanun ile diğer kanunlarda yer alan düzenlemeler uyarınca kurum kazancından indirim konusu yapılan istisna ve indirim tutarları ile aynı Kanunun 32/A maddesi kapsamında indirimli kurumlar vergisine tabi matrahlar üzerinden, dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin %10 oranında, 5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde düzenlenen istisna ile yurt dışından elde edilen ve en az %15 oranında vergi yükü taşıdığı tevsik edilen istisna kazançlar üzerinden ise %5 oranında ek vergi hesaplanır ve bu verginin ilk taksiti kurumlar vergisinin ödeme süresi içinde, ikinci taksiti bu süreyi takip eden dördüncü ayda ödenir. Özel hesap dönemi tayin edilen mükelleflerde bu vergi, 2023 yılı içinde sona eren hesap dönemi için verilmesi gereken beyannamelerde gösterilmek suretiyle uygulanır. Bu vergi gider ve indirim olarak dikkate alınamaz ve hiçbir vergiden mahsup edilemez. Şu kadar ki 5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının; (d), (i), (j) ve (k) bentleri ile geçici 14 üncü maddesi kapsamındaki istisnalar, aynı Kanunun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının; (b), (c), (ç), (d), (e), (f), (g) ve (h) bentleri kapsamındaki indirimler, 193 sayılı Kanunun geçici 61 inci maddesi kapsamında tevkifata tabi yatırımı indirimi istisnası, ilgili kanunları uyarınca kurum kazancından indirilebilen bağış ve yardımlar ile 10/7/2018 tarihli ve 1 sayılı Cumhurbaşkanlığı Teşkilatı Hakkında Cumhurbaşkanlığı Kararnamesinin 407 nci maddesi kapsamında tanımlanan mikro ve küçük işletmelerin teknoloji geliştirme bölgeleri ile Ar-ge ve tasarım merkezlerinden elde ettikleri istisnaya ve indirime konu kazançları üzerinden bu vergi hesaplanmaz. 6/2/2023 tarihi itibarıyla, Adana, Adıyaman, Diyarbakır, Elâzığ, Gaziantep, Hatay, Kahramanmaraş, Kilis, Malatya, Osmaniye ve Şanlıurfa illeri ile Sivas İlinin Gürün İlçesinde kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunanlar ek vergiden muaftır. Tahsil edilen ek vergi, genel bütçe geliri olarak kaydedilir ve 5779 sayılı Kanun ile diğer kanunlara göre mahalli idarelere verilecek payların hesabında dikkate alınmaz. Bu fıkranın uygulanmasana ilişkin usul ve esaslar Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenir.”
II. ANAYASA MAHKEMESİ (“AYM”)’NİN DEĞERLENDİRMESİ
AYM, Anayasa’nın 73. maddesinin üçüncü fıkrasında "Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır" denilerek verginin kanuniliği ilkesi benimsendiğine vurgu yapmıştır. AYM’ye göre verginin kanuniliği ilkesi, takdire dayalı keyfi uygulamaları önleyecek sınırlamaların kanunda yer almasını gerektirmekte ve vergi yükümlülüğüne ilişkin düzenlemelerin konulması, değiştirilmesi veya kaldırılmasının kanun ile yapılmasını zorunlu kılmaktadır.
AYM, yaptığı değerlendirmede, kuralla verginin kapsamındaki indirim tutarlarının ve verginin hesaplanma usulünün herhangi bir tereddüde yer vermeyecek biçimde açık ve net olarak düzenlendiğini ve kuralın belirli ve ulaşılabilir nitelikte olduğu ve bu yönüyle kanunilik şartını taşıdığını belirtmiştir.
AYM, Anayasa'nın 35. maddesinin ikinci fıkrasında mülkiyet hakkının kamu yararı amacıyla sınırlanabileceğine vurgu yaparak deprem gibi olağanüstü hadiseler nedeniyle oluşan kayıpların giderilmesi ve toplumsal dayanışmanın sağlanması maksadıyla ek vergi yükümlülüğü getirilmesinin mümkün olup kuralla ek vergi getirilmesinde kamu yararına yönelik meşru bir amacın olmadığının söylenemeyeceğine ve 6 Şubat 2023 tarihinde yaşanan ve çok sayıda ili etkileyen depremlerin büyüklüğü ve yıkıcı boyutu da dikkate alındığında kuralla güdülen meşru amacın daha belirgin hâle geldiğine dikkat çekmiştir.
AYM, diğer yandan Anayasa'nın 13. maddesinde güvence altına alınan ölçülülük ilkesi elverişlilik, gereklilik ve orantılılık olmak üzere üç alt ilke bakımından da değerlendirme yapmıştır.
Bu noktada AYM, kuralla 2022 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde kurum kazancından indirim konusu yapılan indirim tutarı üzerinden ek verginin hesaplanarak ödenmesinin öngörülmesinin 6/2/2023 tarihinde yaşanan depremlerin etkilerinin azaltılması için ihtiyaç duyulan finansmanın sağlanmasına katkı sağlayacağını gözeterek kuralın anılan meşru amaca ulaşma bakımından elverişli olduğuna vurgu yapmıştır.
Ayrıca AYM, gereklilik ilkesinin, hedeflenen amaca ulaşılması için hakka en az müdahale teşkil eden aracın seçilmesini ifade ettiğine vurgu yaparak, deprem nedeniyle oluşan ekonomik kayıpların hangi vergilendirme araçlarıyla giderileceğinin takdirinin yasama organına ait olduğuna değinmiştir. Vergilendirmenin devletin takdir yetkisinin geniş olduğu alanların başında geldiğini, depremin yol açtığı ekonomik kayıpları telafi etmek ve sosyal dayanışmayı sağlamak amacıyla mevcut vergilerin artırılması ya da yeni bir verginin ihdas edilmesinin kanun koyucunun takdir yetkisi kapsamında başvurabileceği araçlardan olduğuna dikkat çekmiştir. Bu nedenle ek vergi alınması yolunda düzenleme yapılmasının gereklilik ölçütünü karşıladığı değerlendirilmiştir.
AYM, 7440 sayılı Kanun'un 10. maddesinin (27) numaralı fıkrasına göre 5520 sayılı Kanun'un 10. maddesi uyarınca kurum kazancından indirim konusu yapılan tutarlar üzerinden %10 oranında ek vergi hesaplanacağını ve hesaplanan tutarın da biri kurumlar vergisinin ödeme süresi içinde diğeri ise bu süreyi takip eden dördüncü ayda olmak üzere iki taksitle ödeneceğini belirtmiştir. Öte yandan kanun koyucunun takdir yetkisi kapsamında başvurduğu bu araç ile kazancın bulunması hâlinde indirilecek tutarları güncel kurumlar vergisi oranının çok altında bir oranla vergilendirdiğine; ayrıca 6/2/2023 tarihinde Kahramanmaraş ilinde meydana gelen depremler nedeniyle Adana, Adıyaman, Diyarbakır, Elâzığ, Gaziantep, Hatay, Kahramanmaraş, Kilis, Malatya, Osmaniye ve Şanlıurfa illeri ile Sivas ilinin Gürün ilçesinde deprem tarihi itibarıyla kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunanların ek vergiden muaf tutulduğuna; bunun yanı sıra ek verginin geçici nitelikli ve bir defalığa mahsus alınan bir vergi olduğuna dikkat çekmiştir. Bu itibarla AYM, ek vergiye muhatap kişilere aşırı bir külfet yüklenmediği, yaşanan depremler nedeniyle oluşan maddi kayıpların büyüklüğü karşısında bu kayıpların giderilmesi neticesinde elde edilecek fayda ile katlanılacak külfet arasında makul olmayan bir dengesizliğin bulunmadığı ve bu nedenlerle sınırlamanın orantılı olduğu sonucuna ulaşmıştır.
AYM, kurumların kazançlarından indirim konusu yapmak suretiyle sağladıkları vergisel avantaj yoluyla elde ettikleri tutarın gelir niteliğindeki mali gücün göstergelerinden biri olduğunun açık olduğunu; kuralda kurum kazancından indirim konusu yapılan indirim tutarları kadar elde edilen avantajın %10 oranında ek vergiye tabi tutulduğunu; indirim tutarına bağlı olarak ödenecek ek verginin de değişeceğini dile getirmiştir. AYM tarafından, indirim imkânından yararlanılan tutarlara göre hesaplanacak ek verginin muhatapları üzerinde orantısız bir vergi yükü oluşturmadığı ve ayrıca kuralın da yer aldığı fıkrada ek vergiye konu olmayan indirim unsurlarının bazılarının bağış ve yardım niteliğinde, bazılarının da ilgili alanların teşvikine yönelik tutarlar olduğu gözetildiğinde bu unsurlar üzerinden ek vergi hesaplanmamasının kanun koyucunun takdir yetkisi kapsamında başvurabileceği vergilendirme araçlarının seçimiyle doğrudan ilgili olduğu belirtilmiştir. AYM, tüm bu hususları gözeterek kuralın, mali güce göre vergilendirme, vergi yükünün adaletli dağılımı ve eşitlik ilkeleriyle çelişmediği sonucuna ulaşmıştır.
AYM, yukarıda açıklanan nedenlerle kuralın Anayasa’nın 2., 13., 35. ve 73. maddelerine aykırı olmadığına ve itirazın reddi gerektiğine karar vermiştir.
III. SONUÇ
9/3/2023 tarihli ve 7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 10. maddesinin (27) numaralı fıkrasının,
A. 1. Birinci cümlesinde yer alan “...ile diğer kanunlarda yer alan düzenlemeler... ", “…istisna ve...”, “...ile aynı Kanunun 32/A maddesi kapsamında indirimli kurumlar vergisine tabi matrahları...” ve “...5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde düzenlenen istisna ile yurt dışından elde edilen ve en az %15 oranında vergi yükü taşıdığı tevsik edilen istisna kazançlar üzerinden ise %5 oranında...” ibarelerinin,
2. İkinci, üçüncü, dördüncü, beşinci, altıncı ve yedinci cümlelerinin,
itiraz başvurusunda bulunan mahkemenin bakmakta olduğu davada uygulanma imkânı bulunmadığından bu ibarelere ve cümlelere ilişkin başvurunun reddine,
B. Birinci cümlesinin kalan kısmının esasına ilişkin incelemenin “…5520 sayılı Kanun…” ibaresi ile sınırlı olarak yapılmasına,
C. Birinci cümlede yer alan “…5520 sayılı Kanun…” ibaresinin Anayasa’ya aykırı olmadığına ve itirazın reddine,
14.03.2024 tarihinde oybirliğiyle karar verilmiştir.
İlgili Karar’ın tamamına buradan ulaşabilirsiniz:
https://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2024/04/20240419-8.pdf
NAZALI VERGI & HUKUK