COVID 19 KRİZİNİN ŞİRKETLERİN TRANSFER FİYATLANDIRMASI POLİTİKALARINA ETKİLERİ

Pınar SOLYALI 28.04.2020

Kıdemli Vergi Müdürü

 

 

GİRİŞ

 

2019 yılının Aralık ayında Çin Halk Cumhuriyeti’nin Vuhan kentinde ortaya çıkan ve ülkeler arası bağımlılığın da katkısıyla kısa sürede dünyaya yayılan yeni koronavirüsün (“COVID 19’un”) ekonomik etkileri daha öncesinde tecrübe edilen krizlerde rastlanmamış bir boyutta cereyan etmektedir. Birçok sektör için, aynı anda hem tedarik zinciri kesintiye uğramış hem de müşteri talebi daralmıştır. Üstelik bu iki taraflı baskı yalnızca sektörden sektöre değil, ülkeden ülkeye, hatta ülke içerisinde bölgeden bölgeye büyük çapta farklılıklar göstermektedir.

Transfer fiyatlandırması ilkeleri en basit anlatımla kârın grup şirketleri arasında yaratılan değer ile orantılı olarak dağıtılmasını amaçlar. Ancak, COVID 19’un etkilerini göstermeye başlamasıyla birlikte artık esas mesele kârın nasıl dağıtılacağı olmaktan çıkmış, risk realizasyonu ve zararın nasıl dağıtılması gerektiği sorunsalına evrilmiştir. Bazı ülkelerde fabrikalar doğrudan kapatılmış, talep daralması ve arz kesintisi nedeniyle distribütörler satış yapamaz hale gelmiş olsa da anılan işletmelerin katlanmak zorunda oldukları atıl kapasite ve işletme maliyetleri devam etmektedir. Bilindiği üzere, grup içindeki şirketlerin elde etmeleri gereken hâsılat doğrudan ifa edilen işlevler, alınan riskler ve sahip olunan varlıklar dikkate alınarak belirlenir. Ancak, mezkûr durumda çoğu zaman herhangi bir muhataba atfedilebilecek hasılat bile oluşmamaktadır. COVID 19 krizinin grup içi sözleşme ilişkilerinin kurulduğu ve grup operasyon modelinin tasarlandığı sırada öngörülemeyen küresel çapta bir risk realizasyonuna sebebiyet vermesi nedeniyle işletmelerin ve faaliyetlerin devamlılığı için yeniden yapılandırmalar ve transfer fiyatlandırması politikalarında değişimler kaçınılmaz olacaktır.

İşbu makalenin amacı, COVID 19 krizinin transfer fiyatlandırması anlamında hasıl edeceği etkilere ve sorunlara değinmek, OECD ve AB yaklaşımını ortaya koymak, çok uluslu şirketler ve vergi otoriteleri tarafından neler yapılabileceği hususunda fikir teatisinde bulunmaktır.

 

I. RİSK REALİZASYONU VE GRUP ŞİRKETLERİNİN FİNANSALLARI ÜZERİNDEKİ ETKİSİ

Çok uluslu işletmeler grubunun yapısını en basitleştirilmiş hali ile, tüm fikri mülkiyet haklarını elinde bulunduran bir ana şirket, genellikle işçilik maliyetlerinin düşük olduğu ülkelerde üretim fonksiyonunu üstlenen sözleşmeli üreticiler veya tam kapsamlı imalatçılar ve üretilen ürünlerin dünya pazarlarında dağıtımını yapan ve duruma göre faaliyet gösterdiği ülkenin pazar araştırmalarını yürüten sınırlı veya tam risk distribütörler oluşturmaktadır.

İş modeli içerisinde yer alan şirketlerin kâr veya zarardan ne kadar pay alması gerektiğine karar vermeden önce riski kimin kontrol ettiğine bakılmalıdır. OECD Rehberi risk üzerinde kontrolü;

• “risk taşıyan bir fırsatla ilgili yararlanma, erteleme veya red kararlarını alma ve icra etme yeterliliği ve
• bu fırsatın beraberinde getirdiği risklere karşılık verilip verilmeyeceği veya nasıl karşılık verileceğine dair kararlar alabilme ve icra etme yeterliliği”

olarak tanımlamıştır.[1]

Şayet çok uluslu işletmeler grubunun iş modeli düşük risk seviyesini haiz ve karar alma mekanizmalarında etkisi olmayan, sınırlı risk distribütör ve sözleşmeli üreticilerden oluşuyorsa, ilgili işletmelerin her dönem maliyet artı veya işleme dayalı net kâr marjı yöntemi ile belirlenmiş rutin bir getiriye sahip olmaları beklenir. Düşük seviyede risk taşımalarından dolayı grubun ne yüksek kârlılık seviyelerinden ne de öngörülemeyen zararlarından pay alması beklenmez. İzah edilen fikir OECD Rehberi’nde verilen bir örnekle somutlaştırabilir;

Vaka: “B Şirketi, A Şirketi için üretim yapmaktadır. A Şirketi tarafından üstlenilen kapasite kullanımı riski ve tedarik zinciri riski, bu işlem için ekonomik açıdan önemli olarak belirlenmiştir. Yapılan işlev analizi, B Şirketinin, A Şirketinin belirlediği yerlerde tesisini kurduğunu ve gerekli teçhizatlarla donattığını, ürünlerin A Şirketinin sağladığı teknik gereklilikler ve tasarımlara göre üretildiğini, üretim hacmi düzeylerinin A Şirketi tarafından belirlendiğini ve A Şirketinin, hammaddelerin ve yedek parçaların satın alınması dâhil tedarik zincirini yönettiğini ortaya koymaktadır. A Şirketi ayrıca üretim sürecinin düzenli kalite kontrollerini gerçekleştirmektedir. B Şirketi tesisi inşa etmekte, gerekli yeteneklere sahip üretim elemanlarını işe alıp eğitmekte ve A Şirketinin belirlediği hacimlerde üretimin planlamasını yapmaktadır. Her ne kadar B Şirketi sabit giderleri karşılamakta olsa da üretim hacmi düzeylerini A Şirketi belirlediğinden, sabit masrafları yaratan üretim birimlerini belirlemek suretiyle bu maliyetlerin karşılanmasından doğan riskleri yönetecek yeterliliğe sahip değildir. A Şirketi ayrıca hammadde ve ürün bileşenleriyle tedarik güvenliğine dair önemli masrafları belirlemektedir. Verilerin incelenmesi, üretim hizmetlerinin B Şirketi tarafından yerine getirildiğini ortaya koymaktadır. Üretim faaliyetlerinden elde edilen getirinin beraberindeki önemli riskler, A Şirketi tarafından kontrol edilmektedir. B Şirketi, hizmetleri gereğince yerine getirememe riskini kontrol etmektedir. Her bir şirket, kendilerine ait riskleri üstlenebilecek finansal kapasiteye sahiptir.”[2]

Sonuç: “Yukarıda yer verilen koşullar çerçevesinde üretim faaliyetleri sonucunda elde edilebilecek getiriyle ilgili önemli riskler, A Şirketi tarafından kontrol edilmektedir ve bu yüzden bu risklerin olumlu ve olumsuz sonuçları A Şirketine yüklenilmelidir. B Şirketi, hizmetlerin tam ve gereğince yerine getirilmemesine ilişkin riski kontrol etmekte ve bu şirketin ücretlendirmesi yapılırken, üretim tesisinin edinilmesine dair fonlama maliyetleriyle birlikte bu risk hesaba katılmalıdır. Varlığa ilişkin kapasite kullanımıyla ilgili riskler A Şirketi tarafından kontrol edildiğinden, kapasitenin eksik kullanım riski A Şirketine yüklenmelidir. Öyleyse söz konusu riskin gerçekleşmesine bağlı olarak ortaya çıkacak sabit masrafların, değer kayıplarının veya iş sonlandırma gibi maliyetlerin karşılanamaması gibi finansal sonuçların A Şirketiyle ilişkilendirilmesi gerekecektir.”[3]

OECD’nin örneğinde de yer verildiği gibi önem derecesi yüksek risklerin ağırlıklı olarak ana şirket tarafından üstlenildiği ve iştiraklerin rutin getiriye bağlandığı bir iş modelinde, iştiraklerin COVID 19 nedeniyle zarar etmesi mukim oldukları ülkenin vergi idaresi tarafından eleştiriye tabi tutulabilecektir. Bunun en tipik örneğini, 2008 finansal krizinde Çin Halk Cumhuriyeti Vergi İdaresi’nin tutumunda görmek mümkündür. Çin Halk Cumhuriyeti Vergi İdaresi o dönemde yayımladığı bir rehberde tek işlevli ve düşük risk üstlenen kuruluşların zarar etmesine izin vermeyeceğini belirtmiştir.[4]

Her ne kadar düşük risk üstlenen iştirakler, büyük çapta bir zarara katlanmayacaklarsa da COVID 19 gibi hem arz hem de talebi etkileyen mücbir sebep hallerinde bu iştiraklerin alışılagelmiş kâr marjlarını uygulayıp uygulamayacaklarına dair problemler gündeme gelmektedir. Örnek vermek gerekirse, %6 oranında net maliyet artı kâr marjı elde edecek şekilde rutin getirisi belirlenmiş sözleşmeli üreticiye ait fabrikanın sokağa çıkma yasağı nedeniyle kapatıldığı, üretim için gerekli hammadde sevkiyatının yapılamadığı ve dolayısıyla, hizmetin fiili olarak ifa edilemediği veya kısmen ifa edildiği durumda yine de tüm maliyetler üzerine %6 marj eklenip ana şirkete fatura edilecek midir? Bu hususta genelgeçer cevap, benzer koşullarda bağımsız işletmeler nasıl hareket edecektiyse, çok uluslu işletmeler grubunun da o şekilde hareket etmesi gerektiğidir. Bağımsız işletmelerin mücbir sebep halinde nasıl reaksiyon göstereceği öngörülebilir veya ulaşılabilir olmamakla birlikte, COVID 19 krizinin etkilerinin cari olduğu dönemde, sınırlı risk üstlenen işletmelerin transfer fiyatlandırması politikaları gözden geçirilebilir. Bu kapsamda aşağıdaki yer verilen hususlara dikkat çekmek yerinde olacaktır;

 

• Emsal karşılaştırması yapılırken çalışmayan kısım giderleri ve olağanüstü durum ile birebir bağlantılı olarak ortaya çıkan giderler düzeltme işlemine tabi tutulabilir.
• Emsal aralığı içerisinde daha düşük bir nokta seçilerek biriken kâr, zararın yükünü üstlenen ana şirkete aktarılabilir. Ancak bu işlemin sonraya bırakılması ve ek düzeltme faturaları ile yapılması gümrük anlamında ilave maliyetler yaratabilir. Nitekim Avrupa Birliği Adalet Divanı tarafından verilen Hamamatsu kararında, transfer fiyatında geriye dönük yapılacak değişikliklerin gümrük kıymetinde esas alınan değerde iade doğuracak şekilde bir azalmaya yol açmayacağı belirtilmiştir.[5]
• Bir hizmet ifasına dayanmayan âtıl kapasite giderleri için herhangi bir marj eklenmeksizin birebir yansıtma seçeneği üzerinde durulabilir.
• COVID 19 etkilerinin mevcut olduğu dönemleri test ederken çok yıllı veri yaklaşımı terk edilip, köklü değişimi en iyi yansıtan yıllık yaklaşım benimsenebilir.
• Türk Vergi Otoritesi’nin farklı pazarlardaki emsallere ihtiyatlı yaklaşımı her ülkenin mezkûr krizden farklı etkilenmesi nedeniyle daha da derinleşecektir, dolayısıyla emsal seçilirken pazar farklılıklarına ayrıca önem gösterilmelidir. Ayrıca, devletler tarafından garanti edilen iyileştirme paketlerinin ölçüsü her ülkede farklı olduğundan mali tablolarda gerekli düzeltimler yapılmadan sağlıklı bir karşılaştırma yapılamayacağı aşikârdır.

 

Düşük riskli iştiraklerde zarar bırakmak vergi riskinin yanı sıra finansal açıdan da tercih edilmeyebilir, nihayetinde sınırlı net işletme sermayesi ile çalışan ilgili şirketler teknik iflas pozisyonuna düşebilecek, çalışan maaşları, kira ödemeleri gibi sabit maliyetlerini fatura edemezlerse grup içi kredi kullanmak durumunda kalabileceklerdir. Grup içi krediler üzerindeki kaynak kullanımını destekleme fonu, sorumlu sıfatıyla KDV, faiz stopajı ve damga vergisi gibi vergi yükleri göz önüne alındığında, nakdin iştirake transferinin emsallere uygunluk prensibi ile de bağdaşan sınırlı bir marj ile (bazı hallerde herhangi bir marj ilave edilmeksizin) yansıtılması daha efektif olacaktır.

Düşük riskli iştirakler için hal böyle iken, tam kapsamlı distribütörlerin ve imalatçıların risk üzerinde kontrol sahibi olmaları hasebiyle zarardan ciddi oranda pay almaları beklenir. OECD Rehberi açıkça ilişkili işletmelerin de tıpkı bağımsız işletmeler gibi, iş kurma maliyetlerine, olumsuz ekonomik koşullara, verimsizliklere ve işle ilgili diğer meşru gerekçelere bağlı olarak gerçek zararlarla karşılaşabileceğini belirtmiştir.[6] Piyasaların normal seyrinde ilerlediği zamanlarda mutat olan uygulama zarar üreten şirketlerin karşılaştırılabilirlik setine dahil edilmemesidir. Ancak, COVID 19’un etkin olduğu dönemler için oluşturulacak emsal setlerinde, kapsamlı distribütör ve imalatçıların elde ettikleri zararın emsallere uygunluğunu kanıtlamak amacıyla zarar üreten emsallere de yer verilmelidir. Önümüzdeki dönemlerde test edilen kârlılık seviyeleri değil zarar seviyeleri olacaktır.

 

II. RİSK REALİZASYONU VE FİNANSMAN İHTİYACI

Yukarıda da belirtildiği gibi tam kapsamlı distribütörlerin ve imalatçıların pandemi nedeniyle hatırı sayılır ölçüde zarar üretmeleri beklenmektedir. Bu nedenle, ilgili şirketlerde önümüzdeki dönemlerde sermaye artırımları, zarar telafi fonları ve kredi kullanımları gündeme gelecektir.

Zarar telafi fonları ödemeyi yapan ana şirket için bir maliyet unsuru, elde eden şirket için ise öz kaynaktaki artış mahiyetindedir. Bilindiği üzere, Gelir İdaresi Başkanlıği tarafından verilen muhtelif özelgelerde zarar telafi fonunun kurum kazancına ilave edilmesi gerektiği belirtilmiştir. Hayli tartışmalı olan ve 15.09.2018 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan Türk Ticaret Kanunu’nun 376. Maddesinin Uygulanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Tebliği ile farklı boyuta taşınan zarar telafi fonlarının vergilendirilip vergilendirilmeyeceği hususu yazımızın konusu dışındadır. Ancak, burada belirtilmesi gereken önemli nokta, ilgili ödemelerin, ödemeyi yapan ortağın mukimi olduğu ülkede mer’i mevzuat düzenlemelerinin izin verdiği ölçüde ve aşağıda tasvir edilen koşulların sağlanması halinde gider olarak dikkate alınabilecek olmasıdır. Olası bir hibrit uyuşmazlık grup lehine sonuç doğurabilir.

 

• İştirakin bu ödemeye ihtiyacının bulunması,
• İhtiyaç duyulan tutarın tespitinin ekonomik olarak gerekçelendirilebilmesi,
• Bu ödemenin iştirake faydasının ölçümlenebilmesi.

 

Çok uluslu şirketler COVID 19’un etkileri neticesinde yeniden yapılandırmaya giderek bazı şirketleri birleştirebilir, tam teşekküllü distribütör ve üreticilerini sınırlı riskli distribütöre çevirebilir veya işletmeleri tamamen kapatabilir. Bu yeniden yapılandırma sürecinde, orta ve uzun dönemde fayda maliyeti analizi yapılarak, ilgili işletmelerin kapatılmaması veya işlevlerinin küçültülmemesi amacıyla, yatırımcının Türkiye’deki tam kapsamlı imalatçı ve distribütörlerine aktaracağı zarar telafi fonlarına yönelik Vergi İdaresi’nin eski görüşü Türk Ticaret Kanunu’nda yapılan düzenlemelerle paralellik teşkil edecek şekilde revize edilebilir.

Grup içi kredilerin ekstra maliyetleri düşünüldüğünde tam teşekküllü distribütör ve üreticileri finanse edebilmenin bir diğer yolu da ana şirket tarafından üçüncü taraf banka kredilerine garantör olunmasıdır. Mutat olan, garantörlük sıfatını haiz şirketin üstlendiği risk ve iştirakine sağladığı fayda karşılığında emsallere uygun bir bedel tahsil etmesidir. Bu hususta uygulamaya yön vermesi açısından Avrupa Birliği Adalet Divanı’nın ilginç ve beklenmedik Hornbach kararına atıf yapmak icap etmektedir. Davaya konu uyuşmazlıkta, Almanya mukimi ana şirket Hornbach DE, negatif özkaynağa sahip Hollanda mukimi ilişkili şirketine banka kredisi kullanabilmesi için garantör olmuş ve bunun karşılığında bir bedel tahsil etmemiştir. Alman Vergi İdaresi’de bu uygulamayı eleştirmiş ve Hornbach DE’nin vergiye tabi kazancını emsal garantörlük ücreti kadar arttırmıştır. Hornbach DE konuyu Avrupa Birliği Adalet Divanı’na taşımıştır. Karar metninde; “Bir bağlı ortaklığın yeterli özsermayeden yoksun olması nedeniyle ticari faaliyetlerinin genişlemesinin ek sermaye gerektirdiği Hornbach benzeri durumlarda, bir ana şirketin emsallere uygun olmayan şartlarda kaynak sağlamayı kabul etmesinin ticari dayanakları olabilir.”[7] ifadelerine yer verilerek, emsallere uygun olmayan davranışın ticari ve ekonomik gerekçesi bulunması halinde bedel tahsiline gerek olmadığı sonucuna varılmıştır. COVID 19 krizinin benzer ve hatta daha somut ekonomik gerekçeler yaratması kaçınılmazdır. Hornbach kararının bağlayıcılığı Avrupa Birliği ile sınırlı olsa da, özün önceliği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uygunluk prensipleri üzerine kurulmuş Türk Vergi Kanunları’nın da kriz dönemlerinde benzer şekilde yorumlanması esnekliği sağlanmalıdır.

 

III. TRANSFER FİYATLANDIRMASI DÜZELTMELERİ

Bir ilişkili işlemde fiyatların işlem anında belirlenmesiyle raporlama tarihinde fiyatların emsallere uygunluğunun test edilmesi farklı kavramlardır. İşlem anında fiyatı belirlemek için güncel piyasa fiyatlarından veya işlemsel kâr yöntemlerinin kullanıldığı hallerde emsallerin son yayımlanan verilerinden hareket edilirken, raporlama anında fiyat test edilmesi genellikle işlemin gerçekleştiği yıl ve ilgili yıldan iki yıl mukaddem finansal veriler dikkate alınarak yapılır. Ancak, COVID 19 krizi ile meydana gelen arzdaki kesinti ve talep daralması sonucunda serbest piyasa koşulları oluşmamakta, fiyat belirlenirken karşılaştırılabilir düzeyde iç veya dış emsal fiyat bulmak ve karşılaştırılabilir fiyat yöntemini uygulamak olanaksız hale gelmektedir.

Emsallerin son yayımlanan verileri ise en iyi ihtimalle bir önceki finansal dönem verileridir.

COVID 19 krizi gibi olağanüstü haller nedeniyle fiyatların bir önceki sene verilerine göre belirlenmemesi gerektiği su götürmez bir gerçektir. Dolayısıyla, işlem anında belirlenecek fiyatların ileriki bir tarihte değişime maruz kalacağı neredeyse kesinlik arz eder. Bu nedenledir ki çok uluslu şirketler karşılaştırılabilirlik kriterlerini sağlayan dış emsallerin COVID 19 etkisi yansıtılmış finansallarını teminen fiyat farkı faturaları düzenleme ihtiyacı duyabilirler. Düzeltme rakamının fiiliyatta kesinleşmesi, emsallerin 2020 yılı verilerinin halka açık veri tabanlarında yayımlanmasıyla, yani 2021 ortalarına doğru mümkün olacaktır. 

Fiyat farklarının netleştirilmesi ile birlikte farklı tartışmalar gündeme gelecektir. Ticari kazancın belirlenmesinde tahakkuk esası geçerli olup, bir giderin safi kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilmesi için mahiyet ve tutar itibariyle kesinleşmiş olması şartı aranır. Halka açık verilerin 2021 yılının ortalarına doğru erişilebilir olması kesinleşmenin ne zaman gerçekleşeceği yönünde tartışmalar yaratacaktır. Şayet dönemsellik ilkesi gereği bu giderin 2020 yılına ilişkin olduğu iddia edilirse, matrah azaltan mükelleflerin iade süreçlerini kolaylaştırıcı önlemler alınmalı veya Gelir İdaresi tarafından bu giderin 2021 yılında kesinleştiği dolayısıyla 2021 yılının vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabileceğine dair bir görüş tesis edilmelidir. Diğer yandan, kesinleşmenin 2021 senesinde gerçekleştiğine dair görüş, anılan olağanüstü durum sebebiyle düzeltme tutarının netleşmesi neticesinde 2020 yılı vergi matrahını pişmanlık yoluyla artıran mükelleflerin maruz kaldıkları ekonomik külfetin üzerine bir de pişmanlık zammı yükü bindirmemek adına yerinde olacaktır. Hatta, anılan düzeltme faturaları hiçbir kasıt olmaksızın, fili imkansızlıktan dolayı sonradan pişmanlıkla düzeltilen bu tutarlar nedeniyle geçici vergideki %10 sınırının aşılmasına dahi yol açabilir. Bu çerçevede, mükellefler üzerindeki uyum maliyetini azaltmaya yönelik önlemlerin şimdiden alınması önerilmektedir.

Transfer fiyatlandırması düzeltmeleri pek tabi gümrük vergileri anlamında da birtakım ihtilaflara yol açacaktır. Yazının 1. bölümünde referans verilen Hamamatsu kararı aşağı yönlü transfer fiyatı düzeltmelerinde gümrükçe bir düzeltme yapılması gerekmediğine hükmetmişken, AB gümrük mevzuatının yukarı yönlü fiyat düzeltmelerine izin verdiği bilinmektedir. İthal anından sonra ortaya çıkan ve doğrudan ithal mala ilişkin düzeltmeler açısından yeknesaklık sağlanmalı ve ithal mala ilişkin aşağı yönlü fiyat düzeltmelerine yönelik iade mekanizmaları geliştirilmelidir.

 

IV. MÜCBİR SEBEP KAVRAMININ GRUP İÇİ SÖZLEŞMELERE ETKİSİ

COVID 19 krizinin yarattığı beklenmedik sonuçlara binaen sözleşmesel yükümlülüklerini ifa edemeyen şirketler mücbir sebep maddelerinin uygulanmasını veya sözleşme koşullarının değiştirilmesini talep edebilirler. Mücbir sebep kavramı borçlu tarafından edimin yerine getirilmesine engel olan, taraflarca önlenemeyen ve tarafların iradesi dışında gelişen savaş, terör eylemi, deprem ve salgın hastalık gibi beklenmedik olayları ifade eder. Mücbir sebep hallerinde yükümlülükler askıya alınabilir, ertelenebilir veya tamamen ortadan kaldırılabilir.

Mücbir sebep nedeniyle grup içi sözleşmelerin gözden geçirilmesinin transfer fiyatlandırması anlamında sonuçları olacaktır. OECD Rehberi’nde gerileyen ekonomilerde şirketlerin ticari yeniden yapılandırmalara ihtiyaç duyulabileceği belirtilmektedir. Nitekim Rehber’in 6.184 numaralı paragrafında grup içi sözleşmelerde yer alan fiyatların belirlenmesinde geçerli olan önemli varsayımları değiştirecek şekilde işlem anında tarafların öngörmediği ya da öngörmekle birlikte tarafların gerçekleşmesini düşük bir olasılık olarak dikkate aldığı olay veya gelişmelerin ortaya çıkmasının anlaşmanın taraflarının menfaatine olduğu durumlarda, grup içi sözleşmelerin yeniden müzakere edilebileceği belirtilmiştir;

“6.184 Örneğin bu tür bir yeniden müzakere, patente konu bir ilacın satış hâsılatına dayanan emsallere uygun royalti oranının, alternatif düşük maliyetli tedavi olanaklarındaki beklemeyen bir gelişme dolayısıyla oldukça pahalı hale geldiği bir durumda ortaya çıkabilir. Yüksek royalti, lisans alanın ilaç imalatı veya satışı iştahını ortadan kaldırabilecek, bu durumda da lisans alan anlaşmayı yeniden müzakere etmekle ilgilenebilecektir. Lisans veren de, lisans alanın beceri ve tecrübesi ya da ikisi arasındaki uzun dönemli işbirliği ilişkisi nedeniyle ilacın piyasada kalması ve ilaç imalatı veya satışına ilişkin mevcut lisansın devam etmesiyle ilgilenebilecektir. Bu koşullar altında beklenebileceği gibi, taraflar karşılıklı kendi menfaatlerine olacak şekilde anlaşmanın bir kısmını veya tamamını yeniden müzakere edebilecekler ve daha düşük bir royalti oranı belirleyebileceklerdir. Her durum altında, yeniden müzakerenin ortaya çıkıp çıkmayacağı, her bir olayın tüm olgu ve koşullarına bağlı olacaktır.”[8]

Örneğin, yazının önceki bölümlerinde değinilen tam teşekküllü distribütörler ve imalatçılar tarafından tecrübe edilmesi muhtemel finansal sıkıntılara bir çare olarak grup içi lisans kullanımı sözleşmelerinin gözden geçirilmesi önerilebilir. İlgili işletmeler satışlarının belirli bir yüzdesini sırasıyla marka ve teknik bilgi kullanımı neticesinde fikri mülkiyet haklarına sahip olan grup şirketine öderler. Bu ödemelere royalti bedeli adı verilir. COVID 19’un yaratmış olduğu beklenmedik durum sebebiyle marka ve teknik bilgi kullanım sözleşmelerinin mücbir sebep maddeleri gözden geçirilmeli ve bu gibi durumlarda royalti ödemelerinin askıya alınıp alınmayacağı hususu değerlendirilmelidir.

İlaveten, sözleşmenin sonlandırılması gereken hallerde zarar gören tarafın tazmin edilmesiyle ilgili maliyetleri nihai olarak hangi tarafların üstlenmesi gerektiği konusunda ise OECD, her bir olayın olgu ve koşullarının farklılık göstermesinden hareketle, bütün sözleşme sonlandırmalarının ve bunların kapsamlı şekilde yeniden müzakere edilmesinin emsallere uygun tazminat hakkı verdiğine ilişkin bir varsayımdan söz edilemeyeceğini açık bir şekilde ifade etmiştir.[9]

Ancak bağımsız işletmelerin davranışları, ticari teamüller ve ekonomik gerekçelerle açıklanamayan fesihler zarar gören tarafın tazminini gerektirecektir. OECD’ye göre işin tamamen terk edilmesinin farz olduğu haller dışında sözleşmeyi sonlandırma yerine yeniden yapılandırma seçeneğinin öncelikli olarak değerlendirilmesi faydalı olabilir.[10] Dolayısıyla, COVID 19 dönemi, grup içi yeniden yapılandırmaların ele alınması için elverişli zemini yaratmaktadır.

 

V. SONUÇ

COVID 19 sağlık krizi nedeniyle ortaya çıkan tedarik zincirindeki kesintiler, talep daralmaları ve faaliyetlerin durdurulması gibi bir dizi sorun, çok uluslu şirketlerin transfer fiyatlandırması politikalarını ve iş modellerini yeniden gözden geçirmesine, değiştirmesine ve bazı durumlarda kısmen veya tamamen tasfiye etmesine yol açacaktır. Küresel risk realizasyonunun doğurduğu zararın şirketler arasında nasıl paylaşılması gerektiği ve olası yeniden yapılandırmaların ve finansman alternatiflerinin grup içi işlemlerin emsallere uygunluğuna etkisi konusunda, COVID 19’un çifte vergiyi önleme anlaşmalarına tesirinde olduğu gibi OECD tarafından bir rehber yayınlanması beklenmektedir. T.C. Hazine ve Maliye Bakanlığı olası yeniden yapılandırmalar kapsamında Türkiye ekonomisinin zarar görmemesi adına adımlar atmalı ve gerekli hallerde bu maksadın hasıl olması için mevzuat ve rehber tanzim etmelidir.

Politika değişikliklerine ihtiyaç duymayı gerektiren koşulların varlığı çoğu zaman menfi yorumlansa da, çok uluslu şirketler tarafından fırsata da dönüştürülebilir. Ekonominin istikrarlı dönemlerinde masaya yatırılan yapısal değişiklikler vergi otoritelerince daha fazla dikkat çekmekte ve detaylıca irdelenmektedir. Lakin, iniş çıkışların ve öngörülebilirliğin minimum seviyede olduğu COVID 19 gibi nadir rastlanan dönemler, değişim için sağlam bir gerekçe üretilmesine elverişlidirler. Ek olarak, piyasa değerleri kuvvetle muhtemel istikrarlı dönemlere göre daha düşük olacağından, ilişkili şirketler arasında devri planlanan maddi veya maddi olmayan duran varlıkların bu dönemde elden çıkarılması makul bir yaklaşım olacaktır.