İmdat TÜRKAY/Gelir İdaresi Grup Başkanı
Özet: 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa göre yıllık beyanname ile beyan edilmesi gereken gelir toplamından, yani vergi matrahından bazı indirimler yapılmakta ve vergiye tabi matraha ulaşılmaktadır. Yapılan indirimler sonrasında kalan tutara ise artan oranlı vergi tarifesi uygulanmak suretiyle gelir vergisi hesaplanmaktadır. Yıllık beyannamede yapılacak indirimler vergiye tabi matrahı azaltmak suretiyle hesaplanacak gelir vergisine direk olarak etki etmektedir. Beyan edilen gelir toplamından yapılacak yasal indirimlerin (deprem nedeniyle yapılan bağış ve yardımlar, eğitim ve sağlık harcamaları, hayat/şahıs sigorta primleri gibi) bir kısmı tamamen bir kısmı ise belli sınırlamalar çerçevesinde indirim konusu yapılmaktadır.
Anahtar kelimeler: Gelirin toplanması, yıllık beyanname, beyan edilen gelir, vergi matrahından indirimler, bağış ve yardımların indirimi, yersiz indirimin sonuçları.
Giriş
Öncelikle dünyada en fazla depremin olduğu beşinci ülke olan ülkemizde 6 Şubat 2023 tarihinde meydana gelen deprem nedeniyle hayatını kaybeden vatandaşlarımıza Allah’tan rahmet diliyor, yaralı vatandaşlarımıza sağlık ve huzur diliyorum. Dileğimiz, yaralı vatandaşlarımızın en kısa sürede şifa ve huzur bulmasıdır. Devletimiz ve milletimizle elele vermek suretiyle bu büyük felaketin yaralarını en kısa sürede saracağımıza inanıyorum. Dileğim bundan sonra yaşanacak depremlerde toplum olarak daha fazla bilinçlenerek depremle birlikte yaşamaya uygun binalarda yaşamayı başarabiliriz.
Bilindiği üzere, ülkemizde 6 Şubat 2023 tarihinde merkez üssü Kahramanmaraş olan iki büyük deprem sonrasında yedi gün süreyle millî yas ilan edilmiş ve depremden etkilenen 11 ilimizde 3 ay süreyle Olağanüstü Hal ilan edilmiştir. Vergi mükellefleri için de Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından Kahramanmaraş’ta meydana gelen depremden etkilenen on bir il için mücbir sebep hali ilan edilmiştir. Deprem sonrasında mücbir sebep hali ilan edilen Adana, Adıyaman, Diyarbakır, Gaziantep, Hatay, Kahramanmaraş, Kilis, Malatya, Osmaniye, Şanlıurfa ve Elazığ illerine daha sonra depremden etkilenen Sivas ili Gürün ilçesi de dahil edilmiştir.
Yüzyılın felaketi olarak nitelenen, milyonlarca vatandaşımızı doğrudan etkileyen, binlerce vatandaşımızın vefat ettiği ve yaralandığı bu afet sonrasında, depremin ilk anından itibaren Devlet kurumlarımız ve sivil toplum kuruluşlarımız harekete geçmiş, ülkemizin her bölgesinde milli birlik ve beraberlik ruhuyla büyük bir yardımlaşma seferberliği başlatılmıştır.
Bu kapsamda, ülkemizde yaşanan bu büyük deprem felaketi sonrasında tüm vatandaşlarımız gibi gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından başta Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyalarına (Acil ve Afet Yönetimi-AFAD Başkanlığı koordinasyonunda yürütülen) makbuz karşılığı yapılan ayni veya nakdi bağışlar ile Türkiye Kızılay Derneğine yapılan nakdi bağışların tamamının vergi matrahından indirilebileceği konusu gündeme gelmiştir.
Deprem nedeniyle yapılan bağış ve yardımların vergi matrahından düşülmesi konusu son dönemde vergi dünyasında o kadar yer aldı ki konuya ilişkin onlarca makale ve basında haber yayımlandı. Ayrıca, Gelir İdaresi tarafından Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergi matrahının tespitinde, bağış ve yardımların indirilmesine yönelik olarak “Vergi Mevzuatı Yönünden Bağış ve Yardımlar Rehberi” de yayımlandı.
Depremin yaralarını sarmak için Devlet ve millet olarak herkes üzerine düşen görevi yapmaya devam ederken, deprem bölgesi dışındaki illerimizdeki vergi mükellefleri için vergisel ödevler devam etmektedir. Depremden etkilenen vatandaşlarımıza ve mükelleflerimize yönelik yasal ve idari düzenlemeler eminim ki önümüzdeki aylarda da devam edecektir. Bu kapsamda, 2022 yılında beyana tabi gelir elde eden gerçek kişiler için beyan dönemi ise 1-31 Mart 2023 tarihleri arasında yerine getirilecektir.
Çalışmamızda, başta deprem nedeniyle yapılan bağış ve yardımlar olmak üzere, Gelir Vergisi Kanununda ve bazı özel kanunlarda yer alan ve 2022 yılının gelirleri için Mart/2023 ayında verilecek yıllık beyannamede vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılacak hususlar incelenecektir. Ayrıca, çalışmanın son kısmında beyan edilen gelirden yapılacak indirimler konusu ile beyanname vermeyen gelir sahiplerinin indirimlerden yararlanabilmesi için yapılması gereken düzenlemeler hakkında da açıklamalar yapılmıştır.
1. 2022 Yılında Elde Edilen Yedi Gelir Unsurunun Toplanması ve Beyanı
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa göre, gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tabi olup, gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır. Gelir vergisine tabi gelir unsurları; ticarî kazanç, ziraî kazanç, ücret, serbest meslek kazancı, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı ve diğer kazanç ve iratlardan oluşmaktadır. Gelir vergisine tabi gelir elde eden gerçek kişi tam/dar mükellefler, aksine bir düzenleme olmadığı sürece yıllık gelir vergisi beyannamesi vermek zorundadırlar.
Gelirin toplanması ve beyanı ile toplama yapılmayan haller, Gelir Vergisi Kanunu’nun 85 ve 86 ncı maddesinde düzenlenmiştir. Gelir Vergisi Kanunu’nun “Gelirin Toplanması ve Beyanı” başlıklı 85 inci maddesine göre; “Mükellefler, ikinci maddede yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları için bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname verirler. Bu Kanuna göre beyanı gereken gelirlerin yıllık beyannamede toplanması zorunludur. Tacirlerle çiftçiler ve serbest meslek erbabı ticari, zirai ve mesleki faaliyetlerinden kazanç temin etmemiş olsalar bile, yıllık beyanname verirler. Bu hüküm şirketlerin faaliyet ve tasfiye dönemlerine şamil olmak üzere kollektif şirket ortakları ile komanditeler hakkında da uygulanır. Yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlar:
1. Mükellefin bunları Türkiye'de hesaplarına intikal ettirdiği yılda,
2. Türkiye'de hesaplara intikal ettirilmemesinin mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde, mükellefin bunlara tasarruf edebildiği yılda,
elde edilmiş sayılır." hükmü yer almaktadır.
Gelir Vergisi Kanununda yedi gelir unsurunun toplanması ve yıllık beyanname ile beyan edilmesi ilkesi benimsenmiş olup, bu genel ilkenin aksine gelir unsuruna ilişkin olarak bazı kazanç ve iratlar ise gelirin toplanması ve beyanı ilkesinin dışında tutulmuştur. Gelir Vergisi Kanununda yıllık beyanname vermek suretiyle vergilendirme ilkesi esas olarak tam mükellefiyet ve dar mükellefiyet esasına göre belirlenmiştir. Gelir Vergisi Kanununun “Toplama Yapılmayan Haller” başlıklı 86 ncı maddesinin birinci fıkrasında; maddede belirtilen gelirler için yıllık beyanname verilmeyeceği ve diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde de bu gelirlerin yıllık beyannameye dahil edilmeyeceği belirtilmiştir.
Buna göre, 2022 yılında elde edilen ve aşağıda belirtilen gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez.
“1.Tam mükellefiyette;
a) Gerçek usulde vergilendirilmeyen ziraî kazançlar, bu Kanunun 75 inci maddesinin (15) ve (16) numaralı bentlerinde yazılı menkul sermaye iratları, kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısmı,
b) Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2022 yılında 880.000 TL) aşmayan ücretler (birden fazla işverenden ücret almakla beraber, birinciden sonraki işverenden aldıkları ücretlerinin toplamı, 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2022 yılında 70.000 TL) ve birinci işverenden alınan dâhil ücret gelirleri toplamı 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2022 yılında 880.000 TL) aşmayan mükelleflerin, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretleri dâhil),
c) Vergiye tabi gelir toplamının [(a) ve (b) bentlerinde belirtilenler hariç] 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2022 yılında 70.000 TL) aşmaması koşuluyla, Türkiye'de tevkifata tabi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratları,
d) Bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 2022 yılında 3.800 TL’yi aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları.
2. Dar mükellefiyette, tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan; ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar."
2. Gelirin Toplanmasında Zararların Kârlara Takas ve Mahsubu
Yıllık beyannamede yapılan indirimlere geçmeden önce gelir unsurlarından oluşan zararların beyan edilen kazanç ve iratlardan mahsup edilmesi konusuna kısaca değinelim. Çünkü zararların mahsubu da vergi matrahını azaltan bir unsurdur. Gelirin toplanmasında gelir kaynaklarının bir kısmından oluşan zararlar bazı istisnalar hariç, diğer kaynakların kazanç ve iratlarına mahsup edilmektedir. Bu mahsup neticesinde kapatılmayan zarar kısmı, müteakip yılların gelirinden indirilir. Ancak, arka arkaya 5 yıl içinde mahsup edilmeyen zarar tutarı ertesi yıllara devredilemez. Menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında, gider fazlalığından doğanlar hariç, sermayede meydana gelen eksilmeler zarar sayılmaz.
Buna göre, zarar olarak mahsup edilecek olanlar;
Zarar olarak mahsubu yapılamayacak olanlar;
Yurtdışı faaliyetlerden doğan zararların mahsubu ise;
Özetle, geçmiş yıllarda oluşan ve mahsup edilemeyen zararların cari yıl kazançlarından mahsubu mümkün olup arka arkaya 5 yıl içinde mahsup edilmeyen zarar bakiyesi takip eden yıllara devredilemez. Envantere dahil olmayan gayrimenkullerin satışından doğan zararların mahsubu ise mümkün değildir.
3. Vergi Matrahının Tespitinde Gelir Vergisi Beyannamesinde Bildirilen Gelirlerden Yapılabilecek İndirimler
Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinde, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince beyannamede bildirilecek gelirlerden/kurum kazancından indirim konusu yapılabilecek hususlar düzenlenmiştir. Yıllık beyannamede, beyan edilen gelir tutarından yapılacak bu indirimler, sadece yıllık veren mükelleflere sağlanmış olup tevkif yoluyla vergilendirme veya istisnalar nedeniyle veyahut beyanname verme sınırının altında kalması dolayısıyla yıllık beyanname vermeyen gelir sahiplerinin söz konusu indirimlerden yararlanma imkanı yoktur.
Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergi matrahının tespitinde beyan edilen gelirden yapılacak indirimlerin çoğunluğu söz konusu kanunların ilgili maddelerinde sayılmıştır. İstisnai olarak da bazı özel kanunlarda da düzenlemeler yapılmıştır. Dolayısıyla, vergi matrahının tespitinde indirilebilecek unsurların mutlaka gelir ve kurumlar vergisi kanununda yer alması gerekmemektedir. Bazı özel kanunlarda yer alan düzenlemelerde de indirim konusu yapılacak hususlar yer alabilmektedir.
Yıllık beyannamede, indirim konusu yapılacak tutarın hesaplanmasında (beyan edilen gelirin %5’i, %10’u veya %15’i gibi belli sınırlamalar kapsamında yapılacak indirimlerin belirlenmesinde) beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki tutar esas alınmaktadır.
3.1. Beyan Edilen Gelirden GVK’nın 89. Maddesine Göre yapılacak İndirimler
Gelir Vergisi Kanununun “Diğer indirimler” başlıklı 89. maddesinde, gelir vergisi matrahının tespitinde, gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden aşağıda yer alan (14) adet indirimler yapılabilmektedir.
Öncelikle, söz konusu indirimlerin kısaca adlarını belirtip, daha sonra 89. maddede yer aldığı haliyle yasal hükümlerine değinilecek ve ardından da indirimlere ilişkin detaylı açıklama ve örneklere yer verilecektir. Buna göre, GVK’nın 89. maddesinde, geçici 82. maddesinde, 5746 sayılı Kanunun 3 ve 3/A maddesinde ve diğer bazı özel kanunlarda yer alan indirim konusu yapılabilecek hususların kısaca adları şöyledir;
Yukarıda yer alan indirimlerden sadece GVK’nın 89. maddesinin birinci fıkrasında yer alan (14) bent halindeki indirimlere ilişkin yasal hükümler şöyledir;
Sigortanın Türkiye'de kâin ve merkezi Türkiye'de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması, prim tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması ve ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması şartıyla, eşlerin veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim kendi gelirlerinden indirilir. Cumhurbaşkanı bu bentte yer alan oranları yarısına kadar indirmeye, iki katına kadar artırmaya ve belirtilen haddi, asgari ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirlemeye yetkilidir (GVK 89/1. bent).
a) Kültür ve sanat faaliyetlerine ilişkin ticari olmayan ulusal veya uluslararası organizasyonların gerçekleştirilmesine,
b) Ülkemizin uygarlık birikiminin kültürü, sanatı, tarihi, edebiyatı, mimarisi ve somut olmayan kültürel mirası ile ilgili veya ülke tanıtımına yönelik kitap, katalog, broşür, film, kaset, CD ve DVD gibi manyetik, elektronik ve bilişim teknolojisi yoluyla üretilenler de dahil olmak üzere görsel, işitsel veya basılı materyallerin hazırlanması, bunlarla ilgili derleme ve araştırmaların yayınlanması, yurt içinde ve yurt dışında dağıtımı ve tanıtımının sağlanmasına,
c) Yazma ve nadir eserlerin korunması ve elektronik ortama aktarılması ile bu eserlerin Kültür ve Turizm Bakanlığı koleksiyonuna kazandırılmasına,
d) 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamındaki taşınmaz kültür varlıklarının bakımı, onarımı, yaşatılması, rölöve, restorasyon, restitüsyon projeleri yapılması ve nakil işlerine,
e) Kurtarma kazıları, bilimsel kazı çalışmaları ve yüzey araştırmalarına,
f) Yurt dışındaki taşınmaz Türk kültür varlıklarının yerinde korunması veya ülkemize ait kültür varlıklarının Türkiye'ye getirtilmesi çalışmalarına,
g) Kültür envanterinin oluşturulması çalışmalarına,
h) 2863 sayılı Kanun kapsamındaki taşınır kültür varlıkları ile güzel sanatlar, çağdaş ve geleneksel el sanatları alanlarındaki ürün ve eserlerin Kültür ve Turizm Bakanlığı koleksiyonuna kazandırılması ve güvenliklerinin sağlanmasına,
i) Somut olmayan kültürel miras, güzel sanatlar, sinema, çağdaş ve geleneksel el sanatları alanlarındaki üretim ve etkinlikler ile bu alanlarda araştırma, eğitim veya uygulama merkezleri, atölye, stüdyo ve film platosu kurulması, bakım ve onarımı, her türlü araç ve teçhizatın tedariki ile film yapımına,
j) Kütüphane, müze, sanat galerisi ve kültür merkezi ile sinema, tiyatro, opera, bale ve konser gibi kültürel ve sanatsal etkinliklerin sergilendiği tesislerin yapımı, onarımı veya modernizasyon çalışmalarına,
ilişkin harcamalar ile bu amaçla yapılan her türlü bağış ve yardımların %100'ü. Cumhurbaşkanı, bölgeler ve faaliyet türleri itibariyle bu oranı yarısına kadar indirmeye veya kanuni oranına kadar çıkarmaya yetkilidir (GVK 89/7. bent).
-Tam mükellef gerçek kişilerin, 27/10/1999 tarihli ve 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 225 inci maddesi kapsamında dolaylı temsilci olarak yetkili kılınan Posta İdaresi ya da hızlı kargo taşımacılığı yapan şirketler tarafından düzenlenen elektronik ticaret gümrük beyannamesiyle gerçekleştirdikleri mal ihracatı kapsamında elde ettikleri kazancın %50'si. Bu indirimden yararlanılabilmesi için bu kapsamda sayılan;
a) İhracattan kaynaklanan hasılatları toplamı yıllık 400.000 Türk lirasına kadar olanların, ilgili yılda kendilerinin sigortalı olması,
b) İhracattan kaynaklanan hasılatları toplamı yıllık 800.000 Türk lirasına kadar olanların, ilgili yılda kendilerinin sigortalı olması ve en az ortalama bir tam zamanlı ya da eş değer kısmi zamanlı işçi çalıştırması,
c) İhracattan kaynaklanan hasılatları toplamı yıllık 1.600.000 Türk lirasına kadar olanların, ilgili yılda kendilerinin sigortalı olması ve en az ortalama iki tam zamanlı ya da eş değer kısmi zamanlı işçi çalıştırması,
d) İhracattan kaynaklanan hasılatları toplamı yıllık 2.400.000 Türk lirasına kadar olanların, ilgili yılda kendilerinin sigortalı olması ve en az ortalama üç tam zamanlı ya da eş değer kısmi zamanlı işçi çalıştırması,
şarttır. Bu bentte geçen sigortalı ibaresi 5510 sayılı Kanun kapsamında sigortalı sayılanları ifade eder. Cumhurbaşkanı bu bentte yer alan oran, tutar ve sayıları yarısına kadar indirmeye ve iki katına kadar artırmaya, Hazine ve Maliye Bakanlığı maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir (GVK 89/16. bent).
Aşağıda, GVK’nın 89 uncu maddesinde, geçici 82 nci maddesinde, 5746 sayılı Kanunda ve diğer bazı özel kanunlarda yer alan ve yıllık beyannamede beyan edilen gelirden vergi matrahının tespiti aşamasında indirim konusu yapılabilen unsurları biraz daha detaylı olarak incelenmiştir.
3.1.1. Hayat/Şahıs Sigorta Primlerinin İndirim Konusu Yapılması
GVK’nın 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının 1 numaralı bendinde yer alan hükme göre; beyan edilen gelirin %15'ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmamak şartıyla (Bu şartın tespitinde işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ile 63 üncü maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi ve bu bent kapsamında indirim konusu yapılacak prim ödemelerinin toplam tutarı birlikte dikkate alınır.) mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortalarına ödenen primlerin %50'si ile ölüm, kaza, hastalık, sağlık, engellilik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primleri beyan edilen gelir toplamından indirim konusu yapılabilmektedir.
Sigortanın Türkiye'de kâin ve merkezi Türkiye'de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması, prim tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması ve ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması şartıyla, eşlerin veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim kendi gelirlerinden indirilir.
İndirim konusu yapılacak primlerin toplamı, beyan edilen gelirin %15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamayacaktır. 2022 yılı gelirlerine ilişkin olarak kullanılacak olan asgari ücretin yıllık brüt tutarı 68.850 TL’dir. Beyan edilen gelir tutarından, bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı paylarının ise indirim konusu yapılması mümkün değildir.
Hayat ve şahıs sigorta primlerinin ücret matrahından indirimi hakkında 23.10.2012 tarih ve 85 No.lu Gelir Vergisi Sirkülerinin “Ödenen Şahıs Sigorta Primlerinin Ücret Matrahının Tespitinde İndirimi” başlıklı bölümünde; vergiye tabi ücret matrahının tespitinde dikkate alınacak sigorta primleri, sigortanın Türkiye'de kâin ve merkezi Türkiye'de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması şartıyla;
oluşmaktadır. İndirim konusu yapılacak primlerin toplamı, ödendiği ayda elde edilen ücretin %15'ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamayacaktır. Yıl içinde asgari ücret tutarında meydana gelebilecek değişiklikler, indirim yapılacak tutarların hesabında dikkate alınacaktır.
Öte yandan, gelirlerini yıllık beyanname ile beyan eden mükellefler kendileri, eşi ve küçük çocukları adına ödedikleri birikim priminin alındığı hayat sigortası poliçeleri için primlerin %50’sini, birikimli sigortalar dışında kalan yaşam teminatı içeren sigorta primlerinin tamamını (%100’ünü) gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerinden indirmeleri, beyan edilen gelirin %15'ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmaması halinde mümkündür. Öte yandan, mükelleflerce ödenen primlerin yıllık beyanname ile beyan edilen gelirden indirebilmesi için, bu primlerin yıl içinde ücretin safi tutarının tespitinde (GVK’nın 63/3 üncü maddesine göre) ayrıca indirilmemiş olması gerekmektedir.
Diğer yandan, 85 No.lu Gelir Vergisi Sirkülerinde; "çocuk" veya "küçük çocuk" tabirinden, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukların; "eş" tabirinden ise, aralarında yasal evlilik bağı bulunan kişilerin anlaşılması gerektiği belirtilmiştir.
3.1.1.1. Hayat/şahıs sigorta primlerinin indirim konusu yapılmasına ilişkin örnek olay
Örnek 1: 2022 yılında brüt 360.000 TL tevkifata tabi işyeri kira geliri elde eden mükellef, yıl içinde eşi adına 20.000 TL hastalık sigortası primi ve küçük çocuğu adına 20.000 TL hayat sigortası primi ödemiştir. Ödevli kira gelirinin vergilendirilmesinde götürü gider yöntemini tercih etmiş olup, yıl içinde elde ettiği işyeri kira geliri üzerinden ise 72.000 TL tevkifat yapılmıştır.
|
Tevkifatlı brüt işyeri kira geliri tutarı |
360.000 TL |
|
%25 Götürü gider indirimi tutarı (360.000X%15=) |
54.000 TL |
|
Beyan edilen gelir tutarı (360.000-54.000=) |
306.000 TL |
|
Eşi adına hastalık sigortası prim ödemesi (%100’ü indirilir) |
20.000 TL |
|
Küçük çocukları adına hayat sigorta primi ödemesi (%50’si indirilir) |
20.000 TL |
|
İndirimde dikkate alınacak hayat sigortası prim tutarı (20.000X%50=) |
10.000 TL |
|
Toplam hayat/şahıs sigortası prim ödemesi (20.000+10.000=) |
30.000 TL |
|
2022 yılı asgari ücretin yıllık brüt tutarı (yıllık üst limit) |
68.850 TL |
|
Beyan edilen gelirin %15'i (306.000X%15=) |
45.900 TL |
|
İndirim konusu yapılacak toplam hayat/şahıs sigorta prim tutarı |
30.000 TL |
|
Vergiye tabi gelir (matrah) (306.000-30.000=) |
276.000 TL |
|
Hesaplanan gelir vergisi tutarı (276.000X%15-20-27-35) |
76.500 TL |
|
Mahsup edilecek gelir vergisi tutarı (kira gelirinden yapılan stopaj) |
72.000 TL |
|
Ödenecek gelir vergisi tutarı (76.500-72.000=) |
4.500 TL |
|
Ödenecek damga vergisi |
294,90 TL |
Örnekte, yıl içinde elde edilen tevkifata tabi işyeri kira geliri tutarı olan 360.000 TL, GVK’nın 86/1-c maddesine göre 2022 yılı için belirlenen 70.000 TL’lik beyanname verme sınırını aştığı için yıllık beyanname ile beyan edilecektir. Yıl içinde küçük çocuk için ödenen 20.000 TL hayat sigorta prim ödemesinin %50’si olan 10.000 TL indirime konu edilecektir. Eş adına ödenen 20.000 TL hastalık sigorta prim ödemesinin tamamı ile birlikte toplam 30.000 TL prim tutarı, beyan edilen gelirin %15'i olan 45.900 TL’yi geçmediğinden yıllık beyannameden indirim konusu yapılabilecektir.
Diğer yasal sınırlama olan 2022 yılı asgari ücretin yıllık brüt tutarı da (68.850 TL) aşılmamıştır. Hesaplanan gelir vergisinden yıl içinde yapılan vergi tevkifatı mahsup edildiğinde ödenecek gelir vergisi tutarı 4.500 TL olmakta olup, Mart/2023 ayında verilecek yıllık beyanname için ödenecek damga vergisi tutarı da 294,90 TL olacaktır.
3.1.1.2. Özel sağlık sigortalarına ödenen primlerin indirimi
Mükellefler tarafından kendisi, eşi ve çocukları için düzenlenen özel sağlık poliçeleri (limitli-limitsiz, ayakta ya da yatarak tedavi giderlerinin yer aldığı sigorta poliçeleri) için primler ödenmektedir. Yapılan bu ödemelerin sağlık gideri olarak mı yoksa sağlık sigorta prim ödemesi olarak mı beyan edilen gelirden indirileceği gündeme gelmektedir. Mükelleflerin kendileri, eşi ve küçük çocuklarına ait yapmış oldukları özel sağlık sigortası primine ilişkin tutarlar, GVK’nın 89/1 inci bendine göre, beyan edilen gelirin %15'i sınırı dahilinde gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecektir. Özel sağlık sigortası priminin, GVK’nın 89/2 nci bendinde yer alan sağlık harcamaları kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.
3.1.2. Eğitim ve Sağlık Harcamalarının İndirim Konusu Yapılması
GVK’nın 89/2 inci bendinde yer alan hükme göre; beyan edilen gelirin %10'unu aşmaması, Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamaları, yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilebilecektir.
Bu indirim hakkından, gelirlerini yıllık beyanname ile beyan eden mükellefler yararlanabilmektedirler. Bu nedenle ticarî, ziraî ve meslekî kazanç sahipleri yanında, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları, değer artışı kazançları ile arızî kazançları ve ücretleri dolayısıyla yıllık gelir vergisi beyannamesi veren mükelleflerin de bu uygulamadan yararlanması mümkündür. Buna karşılık bu uygulamadan vergiye tabi gelir elde eden, ancak geliri istisna sınırı içinde kalanlar veya gelirleri stopaj yoluyla vergilendirilen ve beyanname verme hakkı bulunmayanlar yararlanamazlar.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 89 uncu maddesinde, gelir vergisi matrahının tespitinde, gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirden yapılabilecek eğitim ve sağlık harcamaları indiriminden yararlanmanın şartları şöyledir;
gerekmektedir.
Bu şartların birlikte oluşması halinde yapılan eğitim ve sağlık harcamaları yıllık beyannamede bildirilecek gelir toplamından indirilebilecektir. Bu bağlamda beyannameyi verenin tam veya dar mükellef gerçek kişi olmasının indiriminden faydalanılması açısından bir önemi bulunmamaktadır. Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesi ve kendi özel kanunlarında yer alan hükümlerde, kurumlar vergisinden muaf olan kurumlara yapılan harcamalar bu indirim imkanından yararlanamazlar.
Yine genel ve özel bütçeli kurumlara yapılan eğitim ve sağlık harcamaları da indirime konu edilemeyecektir. Örneğin, Sağlık Bakanlığına veya üniversitelere bağlı hastanelerin döner sermayelerine ödenen paralar indirim kapsamı dışındadır. Ayrıca, Kanunda harcamaların Türkiye’de yapılması şartı arandığından, yurtdışında yapılan eğitim ve sağlık harcamalarının indirime tabi tutulması mümkün değildir. Bu kapsamda, gümrük dışı sayılan yerlerde yapılan harcamalarda (serbest bölgeler, gümrüksüz satış mağazaları-free-shop) indirime konu edilemez.
Bu harcamaların beyannamede indirim konusu yapılabilmesi için Türkiye'de yapılması şarttır. Bu nedenle Türkiye gümrük bölgesi dışı sayılan yerlerde, örneğin gümrüksüz satış mağazalarında (free-shop) yapılan harcamalar kapsam dışındadır. Aynı şekilde Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyetinde yapılan harcamalar da kapsama girmez. Bedeli bankalar aracılığı ile transfer edilmek suretiyle dışarıdan posta ile veya başka şekilde getirtilen ilâç ve kitaplara ilişkin giderlerin de indirimden yararlanması mümkün değildir. Ancak, bu malların Türkiye’ye bir ithalatçı tarafından getirtilmesi ve ondan satın alınması halinde, bu uygulanamadan yararlanmak mümkündür.
Türkiye’de yapılan harcamaların dahî, vergiye tâbi olmayan şahıs ve kuruluşlardan sağlanan eğitim ve sağlık mal ve hizmetleri ile ilgili olması veya Vergi Usul Kanunu’nda yazılı belgelerle tevsik edilememesi halinde, kazançtan indirilmesi mümkün değildir. Yurt dışı eğitim giderleri ve yurt dışında alınan sağlık hizmetleri yukarıda da değinildiği üzere harcamanın Türkiye’de yapılmamış olması nedeniyle indirimden yararlanamamaktadır. Örneğin, çocuğunu yurtdışındaki bir okula gönderen mükellef, okul ücretini buradan alacağı fatura ve/veya fatura benzeri bir belge ile tevsik etmesi halinde indirimden yararlanamaz. Türkiye’de yapılacak eğitim ve sağlık harcamasının gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerden alınacak fatura, serbest meslek makbuzu, perakende satış fişi veya ödeme kaydedici cihaz fişi ile tevsik edilmesi gerekmektedir.
Kanuni düzenlemeye göre; gelir toplamından eğitim ve sağlık harcamalarının indirim konusu yapılabilmesi için gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi gerekmektedir. Bu nedenle, gelir ve kurumlar vergisi mükellefiyeti olmayan kooperatif, dernek, vakıf gibi kurumlardan alınan harcama belgelerinin gider indirimine konu edilmesi mümkün değildir. Ancak, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kurumlar vergisi mükellefleri olduklarından, bunlardan alınan harcama belgeleri gider indirimine konu olacaktır. Ayrıca ilgili yılda indirilemeyen eğitim ve sağlık harcamalarının sonraki yıllarda indirilmesi mümkün değildir. İndirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları toplamından önceki tutar esas alınacaktır.
Eğitim ve sağlık harcamalarının gelir toplamından indirilebilmesi için harcamaların; mükellefin kendisi, mükellefin eşi ve mükellefin küçük çocukları için yapılması gerekmektedir. Eşe ait eğitim ve sağlık harcamalarının indiriminde, eşin çalışıyor olup olmamasının ve gelir durumunun bir önemi bulunmamaktadır. Ancak, eşinde beyana tabi gelirinin olması ve yıllık beyanname vermesi durumunda, kendi adına yapılan eğitim ve sağlık harcamasını kendisi indirim konusu yapacaktır. Burada dikkat edilmesi gereken konu, eşlerin her ikisinin de yıllık beyanname vermesi durumunda, mükerrer indirimin yapılmamasıdır.
23.10.2012 tarih ve 85 No.lu Gelir Vergisi Sirkülerinde, “çocuk” veya “küçük çocuk” tabirinden, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukların anlaşılması gerektiği belirtilmiştir. Aynı Sirkülerde eş tabirinin ise, mükellefle aralarında yasal evlilik bağı bulunan kişileri ifade ettiği açıklanmıştır.
Bu belirlemeler uyarınca mükellef eşine ait sağlık harcamalarını indirebileceği gibi, nafakasını verdiği veya evlat edindiği çocuklar dâhil çocuklarına ait sağlık harcamalarını da indirebilir. Dolayısıyla, küçük çocuk tabirinden mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan çocuğun 18 yaşını doldurmamış olması veya çocuk tahsildeyse de 25 yaşını doldurmamış olması gerektiğidir. Aksi takdirde örneğin 26 yaşında olan ve üniversitede okuyan bir çocuk aileyle birlikte de ikamet etse küçük çocuk kapsamında değildir. Yine 20 yaşında olan ve üniversite okumayan çocuk da küçük çocuk kapsamında değildir.
Anılan Sirkülerde Kanunda yer alan küçük çocuk tabiri, anne veya babasını kaybedip mükellefle birlikte yaşayan torunları da kapsayacak şekilde geniş tutulmuştur. Diğer taraftan eşlerden her ikisinin gelir vergisi beyannamesi vermesi halinde, eş ve çocuklara ait eğitim ve sağlık harcamalarının mükerrer indirime yol açmayacak şekilde eşler tarafından indirilebilmesi mümkündür. Bu kapsamda, örneğin çocuğa ait eğitim ve sağlık harcamalarının anne tarafından verilen beyannamede indirilmesi halinde, söz konusu harcama tutarının birde baba tarafından verilen beyannamede indirilmesi mümkün değildir. Ancak, toplam indirim konusu yapılacak eğitim ve sağlık harcamalarını geçmemek şartıyla, eşin birinin harcamanın bir kısmını, diğer eşin de kalan kısmını kendi beyannamesindeki gelirden indirebilmesi mümkün bulunmaktadır.
Gelir Vergisi Kanununda 2008 yılından buyana uygulanmakta iken 1.1.2022 tarihi itibariyle yürürlükten kaldırılan ücretlilerde asgari geçim indirimi uygulamasından önceki uygulama olan ücretlilerde vergi indirimi uygulaması ile ilgili olarak açıklamaların yer aldığı 255 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “Eğitim Giderleri” başlıklı bölümünde;
eğitim gideri kapsamında değerlendirilmiştir. Anılan Tebliğde belgelerin mükelleflerin kendisi, eşi ve küçük çocukları adına düzenlenmiş olması gerekmektedir. Ayrıca, bu harcamaların bir kısmının başkaları tarafından karşılanması durumunda, mükellefin kendisinin karşıladığı harcama tutarını esas alması gerekmektedir.
Buna göre, eğitim amacıyla kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile özel yurt veya pansiyona ödenen tutarlar da mükellefiyeti bulunan gerçek ve tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi kaydıyla gelir vergisi beyannamesinden indirilebilecektir.
Konu hakkında Gelir İdaresi tarafından verilen bir görüşe göre; üniversitede tahsilde olan çocuğun 25 yaşını doldurmamış olması, beyan edilecek gelirin %10’luk kısmını aşmaması, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla eğitim amaçlı kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile özel yurt veya pansiyona ödenen tutarların yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilmesi mümkün olup; ev kirası, apartman aidatı, doğalgaz, elektrik, su ve internet gibi ödemelerin gelir vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Muğla Vergi Dairesi Başkanlığının 16.10.2015 tarih ve 96620903-120[89-15/5]-101 sayılı özelgesi).
Konu hakkında Gelir İdaresi tarafından verilen bir görüşe göre; 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 3708 sayılı Kanunla değişik 56/b maddesinde, üniversitelerin ve yüksek teknoloji enstitülerinin, genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına tanınan mali muafiyetlerden, istisnalardan ve diğer mali kolaylıklardan aynen yararlanacakları; Ek 7 nci maddesinde ise vakıflarca kurulacak yükseköğretim kurumlarının, bu Kanunun 56 ncı maddesinde yer alan mali kolaylıklardan, muafiyetlerden ve istisnalardan aynen istifade edecekleri hükme bağlanmıştır.
Çocuk için yapılan ve beyan edilecek gelirin %10'luk kısmını aşmayan eğitim harcamalarının; çocuğun 25 yaşını doldurmamış olması, Türkiye'de yapılması, harcamanın yapıldığı eğitim kurumunun gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişiliğe haiz kurumlardan olması ve bu kurumlardan alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilebilmesi mümkün bulunmaktadır. Ayrıca, indirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında, yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinde gayrisafi hasılattan giderler düşüldükten, indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki safi irat tutarı esas alınacaktır. Ancak, vakıflar tarafından kurulan üniversiteler kurumlar vergisinden muaf olduklarından, anılan kurumlara çocuk için ödenmiş olan tutarların gelir vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 21.05.2013 tarih ve 62030549-120[89-2013/140]-744 sayılı özelgesi).
Konuya ilişkin genel tebliğ düzeyinde bir düzenleme olmamakla birlikte, GVK’nın mükerrer 121’inci maddesinde yer alıp 1.1.2007 tarihinde mülga olan “ücretlilerde vergi indirimi” müessesesine yönelik 255 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan açıklamalar konumuz açısından hala geçerli bulunmaktadır. Ayrıca Vergi İdaresi vermiş olduğu özelgelerle uygulamaya yön vermektedir. Aşağıda belirtilen şekilde yapılan eğitim ve sağlık harcamaları beyan edilen gelirin %10’unu aşmaması şartıyla yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirilebilecektir. Buna göre;
Öte yandan, 255 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde “Sağlık giderleri”;
harcamalar olarak tanımlanmıştır. Yapılan sağlık harcamalarının bir kısmının başkaları tarafından (Sosyal Güvenlik Kurumu, işverenler veya sağlık sigortası kapsamında) karşılanması halinde, mükellef kendisi tarafından karşılanan sağlık harcamasını beyan ettiği gelirden indirebilir. Sağlık harcamaları kapsamında tansiyon ölçme cihazı ve kan şekeri ölçme cihazı nedeniyle yapılan harcamalar sağlık harcaması olarak kabul edilecek olup, güneş kremleri ve vitaminler için yapılan harcamalar ise söz konusu krem ve vitaminlerin Sosyal Güvenlik Kurumu Sağlık Uygulama Tebliğlerinde belirtilen tedavilerde kullanılmak üzere reçetelendirilmesi şartıyla, söz konusu Tebliğlerin ekinde yer alan listelerde yer alan fiyatlarla sınırlı olmak üzere sağlık harcaması olarak dikkate alınabilecektir (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Samsun Vergi Dairesi Başkanlığının 01.10.2013 tarih ve 13649056-120[89-2013/ÖZE-07]-74 sayılı özelgesi).
Mükellefin eşinin Türkiye’de bulunan özel bir hastanede doğum yapması veya küçük çocuğunun ameliyat olması halinde, hastanenin gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olması ve harcamanın belgelendirilmesi şartıyla, beyan edilen gelirin %10’nu tutarındaki sağlık harcaması indirim konusu yapılacaktır. Örneğin kira geliri nedeniyle yıllık beyannamede 800.000 TL kazanç beyan eden gelir vergisi mükellefinin, yıl içinde özel bir hastanede eşinin ameliyatı için yapmış olduğu sağlık harcamasına ilişkin faturanın 100.000 TL olması durumunda; beyan edilen gelirin %10’u (800.000X%10=) 80.000 TL olduğundan, sağlık giderine ilişkin faturadaki tutarın 80.000 TL’sini indirebilecek, kalan 20.000 TL’yi indirim konusu yapamayacaktır. İndirim konusu yapılamayan tutar sonraki yıllara da devretmeyecektir.
GVK’nın 89 uncu maddesine istinaden beyan edilen gelirden indirim konusu yapılacak sağlık harcamalarının gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilebilen bir sağlık harcaması olması gerektiğinden, Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı tarafından emekli maaşından yapılan Sağlık Uygulama Tebliği reçete kesintisi ile muayene iştirak kesintisi tutarlarının bu kapsamda yapılmış bir sağlık harcaması olarak nitelendirilmesi söz konusu değildir (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 17.03.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2010-GVK 89-6-139 sayılı özelgesi).
Örnek 2: Bay (A), serbest muhasebeci mali müşavirlik faaliyetinden dolayı gelir vergisi mükellefi olup, 2022 yılına ilişkin olarak giderler sonrasında beyan edilecek serbest meslek kazancı 900.000 TL’dir. Ödevli, mesleki faaliyetini idame ettirebilmek için muhasebe ve diğer mesleki kurslara gitmiş ve 10.000 TL fatura karşılığında ödeme yapmıştır.
Mükellef, üniversitede okuyan çocuğunun ingilizce öğrenmesi için İngiltere’de bulunan (Z) eğitim merkezine göndermiş ve 100.000 TL ödeme yaparak belgesini almıştır. Ayrıca, 2010 yılı doğumlu çocuğunun eğitimi için özel bir okula 90.000 TL, eşinin ameliyatı için özel bir hastaneye de 50.000 TL ödeme yapmış ve faturasını almıştır.
|
Beyan edilen serbest meslek kazancı |
900.000 TL |
|
Eğitim ve sağlık harcaması (10.000+90.000+50.000=) |
150.000 TL |
|
İndirim konusu yapılabilecek eğitim ve sağlık harcamasının üst limiti (900.000X%10=) |
90.000 TL |
|
İndirimi mümkün olan eğitim ve sağlık harcaması |
90.000 TL |
|
İndirimi mümkün olmayan eğitim ve sağlık harcaması (150.000-90.000=) |
60.000 TL |
|
Vergiye tabi matrah (900.000-90.000=) |
810.000 TL |
Buna göre, 18 yaşını veya tahsilde olması halinde 25 yaşını doldurmamış çocuklara ait eğitim harcamalarının, Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, beyan edilen gelirden indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.
Örneğimizde, mükellefin kendisi için mesleki kurslara ödemiş olduğu 10.000 TL ile küçük çocuk için ödenen 90.000 TL eğitim gideri ve eşi için yapmış olduğu 50.000 TL’lik sağlık harcaması toplamı olan 150.000 TL, GVK’nın 89/2 uncu maddesi gereğince beyan edilen gelirin %10’nu (900.000 X%10=) olan 90.000 TL’yi aştığından, 2022 yılına ilişkin olarak Mart/2023’de verilecek yıllık gelir vergisi beyannamesinden beyan edilecek gelir tutarından indirim konusu yapılacak eğitim ve sağlık harcaması tutarı 90.000 TL olacaktır. Ödevlinin yapmış olduğu eğitim ve sağlık harcamasının yasal sınırlamayı aşan (150.000-90.000=) 60.000 TL’si yıllık beyannamede indirim konusu yapılamayacaktır. Bu tutar sonraki yıllara da devretmeyecektir.
Ayrıca, eğitim giderleri beyan edilen gelirin %10’ununu aşmaması, Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla indirim konusu yapılabileceğinden; mükellefin yurt dışında çocuğunun ingilizce öğrenmesi için (Z) eğitim merkezine yapmış olduğu 100.000 TL ödemenin beyan edilen gelirden indirilmesi mümkün değildir.
3.1.3. Ücret ve Serbest Meslek Kazancının Beyanında İndirilebilecek Engellilik İndirimi
Gelir Vergisi Kanunu’nun 31 inci maddesine göre; göre çalışma gücünün asgari %80'ini kaybetmiş bulunan hizmet erbabı birinci derece engelli, asgari %60'ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ikinci derece engelli, asgari %40'ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ise üçüncü derece engelli sayılır ve elde ettikleri ücret gelirlerinden aşağıda belirtilen aylık engellilik indirimi tutarları indirilir. Ücretli kişinin kendisi engelli ise engellilik indirimi tutarı gelir vergisi kesintisi yapılırken ücret matrahından indirilerek uygulanır. Bu indirimden bakmakla yükümlü olduğu engelli kişi bulunan hizmet erbabı da yararlanır. Ancak Gelir Vergisi Kanununun 36 ncı maddesine göre dar mükellefiyete tabi kimseler engellilik indiriminden yararlanamazlar.
GVK’nın 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının üçüncü bendinde yer alan düzenlemeye göre; serbest meslek faaliyetinde bulunan engellilerin beyan edilen gelirlerinden, GVK’nın 31 inci maddesinde yer alan esaslara göre hesaplanan yıllık indirim düşülmektedir. Bu indirimden bakmakla yükümlü olduğu engelli kişi bulunan serbest meslek erbabı ile hizmet erbabı (tevkifat matrahı dahil) da yararlanmaktadır.
Ücret gelirlerini yıllık beyanname ile beyan eden ve bakmakla yükümlü olduğu engelli kişi bulunan hizmet erbabı, Gelir Vergisi Kanununun 31 inci maddesinde yer alan esaslara göre hesaplanan engellilik indiriminden yararlanabilecektir. Ancak, yıl içinde ücret matrahından indirim konusu yapılan engellilik indirimi tutarının ikinci kez yıllık beyannamede indirim konusu yapılması mümkün değildir. Yıl içinde elde ettiği ücret geliri gelir vergisi kesintisine tabi olmadığı için yıl içinde engellilik indiriminden yararlanmayan ücretli, gelir vergisi beyannamesi vermesi durumunda engellilik indiriminden yararlanacak ve bu indirimi yıllık olarak hesaplayıp yıllık beyanname üzerinden indirebileceklerdir.
Buna göre, GVK’nın 31 ve 89/3 uncu maddelerine göre göre engellilik indirimi uygulamasından;
yararlanabileceklerdir. Engellilik indirimi uygulamasına ilişkin olarak yayımlanan Tebliğe göre, bakmakla yükümlü olunan kişi tabirden, engelli kişinin tabi olduğu çalışma mevzuatı veya bağlı bulunduğu sosyal güvenlik kurumunun mevzuatına göre yükümlü sayılan anne, baba, eş ve çocukları anlaşılacaktır.
Her yıl uygulanacak engellilik indirimi tutarları takvim yılı başında belirlenmekte olup, 2023 yılında uygulanacak engellilik indirimi tutarları 323 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile belirlenmiştir.
2022 yılı kazançları için Mart/2023 ayında yıllık beyanname verecek olan ücretli ve serbest meslek kazanç sahiplerinin engellilik indiriminden beyanname üzerinde yararlanma imkanları varsa, 2022 yılı için belirlenen aylık tutarların yıllık tutarını esas alacaklardır. Bu nedenle, 2022 yılında elde edilen serbest meslek kazancı ve ücret gelirlerinin yıllık beyanname ile beyanında indirim konusu yapılacak yıllık engellilik indirimi tutarları şöyledir:
|
Birinci derece engelliler için (2.000 X 12) |
24.000 TL |
|
İkinci derece engelliler için (1.170 X 12) |
14.040 TL |
|
Üçüncü derece engelliler için (500 X 12) |
6.000 TL |
Örnek 3: Serbest meslek faaliyetinden dolayı gelir vergisi mükellefi olan avukatın, 2022 yılında 800.000 TL gayrisafi hasılatı, 300.000 TL indirilecek gideri bulunmaktadır. Ödevli kendisi için 1. dereceden engellilik indiriminden yararlanmaktadır. Ödevli yıl içinde 50.000 TL Bağ-Kur primi ödemiştir. Mükellefin beyan edilecek serbest meslek kazancı şöyle olacaktır.
2022 yılı için aylık engellilik indirimi tutarı birinci derece engelliler için 2.000 TL olarak belirlenmiş olup mükellefin yıllık beyannamede indirebileceği yıllık engellilik indirimi tutarı (2.000 TL X 12 ) 24.000 TL’dir.
|
Gayrisafi hasılat toplamı |
800.000 TL |
|
İndirilecek giderler toplamı |
300.000 TL |
|
Serbest meslek kazancı ( 800.000 – 300.000) |
500.000 TL |
|
Bağ-Kur primi |
50.000 TL |
|
Yıllık engellilik indirimi tutarı (2.000 X 12) |
24.000 TL |
|
Beyan edilecek serbest meslek kazancı [500.000 – (50.000 + 24.000)] |
426.000 TL |
|
Vergiye tabi gelir (matrah) |
426.000 TL |
3.1.4. Bağış ve Yardımların Beyan Edilen Gelirden İndirimi
Mükelleflerin yıllık beyannamede beyan edecekleri gelir toplamından indirilebilecekleri bağış ve yardımlar GVK’nın 89/4,5,6,7 nci bentlerinde yer aldığı şekliyle iki gruba ayrılmakta olup birinci gruba tamamı yani %100’ü indirim konusu yapılabilen bağış ve yardımlar, ikinci gruba ise belli sınırlamalar (%5 ve %10 gibi oransal limitler) çerçevesinde indirimi mümkün olan bağış ve yardımlar girmektedir. Son dönemlerde kamuoyunda sıkça gündemde olan bağış ve yardımlar vergiden değil, vergi matrahının tespitinde beyan edilen gelirden indirilmektedir. Bağış ve yardımlarda beyan edilen gelirin yetersiz olması nedeniyle indirim konusu yapılamayan tutarlar ise sonraki yıla devretmeyecektir.
3.1.4.1. Beyan edilecek gelirin %5’i ile sınırlı olarak indirilebilecek bağış ve yardımlar
Gelir Vergisi Kanunu’nun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (4) numaralı bendinde yer alan hükme göre gelir vergisi mükellefleri; genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler ile kamu yararına çalışan dernekler ve Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yıllık toplamı beyan edilecek gelirin %5’ini (kalkınmada öncelikli yöreler kapsamındaki illerde zikredilen kurum/kuruluş, dernek veya vakıflara yapılan bağış ve yardımların yıllık toplamı beyan edilecek gelirin %10’unu) aşmamak üzere, makbuz karşılığında yaptıkları bağış ve yardımları yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerinden indirim konusu yapabilirler.
Beyan edilen gelirin %5’ini aşmamak üzere indirime konu edilebilecek bağış ve yardımlar, GVK’nın 89/4 numaralı bendinde düzenlenmiştir. Gelir vergisi mükellefleri tarafından yapılacak söz konusu bağış ve yardımlar, beyan edilecek gelirin %5’ini aşmamak üzere indirim konusu yapılabilir. Kalkınmada öncelikli yöreler için bu oran %10 olarak belirlenmiştir. İndirim konusu yapılacak tutarın hesaplanmasında beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki tutar esas alınmaktadır.
Bu bent kapsamında yapılan bağış ve yardımlarda, uygulamada en sık karşılaşın durumlardan biri de kamuya yararlı dernekler ile Cumhurbaşkanı tarafından vergi muafiyeti tanınan vakıflara yapılan bağış ve yardımların beyan edilen gelirden indirim konusu yapılmasıdır. Kamuya yararlı dernekler ile Cumhurbaşkanı tarafından vergi muafiyeti tanınan vakıflara yapılan bağış ve yardımların indirimi, beyan edilen gelirin %5’i (kalkınmada öncelikli yöreler için %10’unu) ile sınırlıdır. Ancak, kamuya yararlı dernekler ile Cumhurbaşkanı tarafından vergi muafiyeti tanınan vakıflar dışında kalan dernek ve vakıflara yapılan bağış ve yardımların, gelir ve kurumlar vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkün değildir.
Örnek 4: Ankara’da beyaz eşya ticaretinden dolayı bilanço esasına göre defter tutan ticari kazanç mükellefi, 2022 takvim yılında 5.000.000 TL kar elde etmiştir. Mükellef, 2022 takvim yılı içinde 750.000 TL geçici vergi ve 200.000 TL tevkif suretiyle vergi ödemiştir. Mükellef, yıl içinde kamu yararına çalışan (X) Derneğine 50.000 TL makbuz karşılığı bağışta bulunmuştur. Ayrıca, Cumhurbaşkanı tarafından vergi muafiyeti tanınan vakıflar kapsamında olmayan (Y) Vakfına da 20.000 TL bağışta bulunmuştur.
Mükellef ticari kazancı için yıllık gelir vergisi beyannamesi vermek zorundadır. Kamu yararına çalışan derneğe yapılan bağış, GVK’nın 89/4 numaralı bendi uyarınca beyan ettiği gelirin %5’i geçmemesi şartıyla indirim konusu yapılabilecektir. Bu kapsamda, mükellefin yıl içinde kamu yararına çalışan (X) Derneğine makbuz karşılığı yapmış olduğu 50.000 TL bağış tutarı, mükellefin beyan ettiği gelirin %5’i olan (5.000.000 X%5) 250.000 TL’yi geçmediğinden, bağış tutarının tamamı indirim konusu yapılacaktır.
Ancak, kamuya yararlı dernekler ile Cumhurbaşkanı tarafından vergi muafiyeti tanınan vakıflar dışında kalan dernek ve vakıflara yapılan bağış ve yardımların gelir ve kurumlar vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkün değildir. Bu nedenle, Cumhurbaşkanı tarafından vergi muafiyeti tanınan vakıflar kapsamında olmayan (Y) Vakfına yapılan 20.000 TL bağışın beyan edilen gelirden indirimi mümkün değildir. Mükellefin vergiye tabi matrahı şöyle tespit edilecektir. Mükellef, hesaplanan gelir vergisinden yıl içinde ödediği geçici vergiyi ve tevkif suretiyle kesilen vergisi mahsup edebilecek ve kalan tutarı ödeyecektir.
|
Ticari kazanç |
5.000.000 TL |
|
Safi ticari kazanç |
5.000.000 TL |
|
Kamu yararına çalışan (X) Derneğine yapılan bağış tutarı |
50.000 TL |
|
Beyan edilen gelirin %5’i (5.000.000 X%5=) |
250.000 TL |
|
Mahsup edilecek indirimler (bağış tutarı) |
50.000 TL |
|
Vergiye tabi gelir (matrah) (5.000.000 – 50.000) |
4.950.000 TL |
Okul, sağlık tesisi, öğrenci yurdu ve diğer tesisler ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılan ibadethane ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin yapımı veya bu tesislerin faaliyetlerine devam edebilmeleri için yapılan bağış ve yardımların (harcamaların) herhangi bir sınırlamaya tabi olmaksızın vergi matrahının tespitinde dikkate alınabilmesi için bu bağış ve yardımların genel bütçeye dâhil daireler, özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler ve köylere yapılması gerekmektedir.
Ayrıca, mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılan ibadethaneler ve/veya Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası veya faaliyetine devam etmesine yönelik yapılan bağış ve yardımların, anılan amaçlarla kurulmuş bulunan vakıf veya derneklere de yapılması mümkündür.
3.1.4.3. Deprem nedeniyle yapılan bağış ve yardımların beyan edilen gelirden indirimine ilişkin Gelir İdaresi Duyurusu
6 Şubat 2023 tarihinde ülkemizde yaşanan deprem sonrasında, 8/2/2023 tarihinde Gelir İdaresi Başkanlığının internet sayfasında (www.gib.gov.tr) yayımlanan Duyuru ile Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından Kahramanmaraş’ta meydana gelen depremden etkilenen yerler için mücbir sebep hali ilan edilmiştir. Buna göre, 06.02.2023 tarihinde Kahramanmaraş ilinde meydana gelen deprem felaketine ilişkin olarak, depremden etkilenen Adana, Adıyaman, Diyarbakır, Gaziantep, Hatay, Kahramanmaraş, Kilis, Malatya, Osmaniye, Şanlıurfa, Elazığ illerinde ve Sivas ili Gürün ilçesinde Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından mücbir sebep hali ilan edilmiştir. Bu kapsamda, söz konusu illerde deprem tarihi itibarıyla mükellefiyet kaydı bulunan mükelleflerin, bu mükellefiyetleri nedeniyle vergi kanunlarının uygulanması bakımından, 06.02.2023 ila 31.07.2023 tarihleri arasında mücbir sebep halinde olduğu kabul edilmiştir.
Merkez üssü Kahramanmaraş ili olan depremler sonrasında tüm bakanlıklar kendi görev alanlarına ilişkin olarak vatandaşlarımızın hayatını kolaylaştırmak için gerekli işlemlere başlamışlar ve bu kapsamda ülke genelinde yardım kampanyaları başlamıştır. Hazine ve Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı da yapmış olduğu duyuru ile depremzedelere yapılan bağış ve yardımların mükellefler tarafından vergi matrahından nasıl indirim konusu yapılacağı konusunda kamuoyuna bir Duyuru yayımlamıştır.
Gelir İdaresi Başkanlığının internet sayfasında (www.gib.gov.tr) yayımlanan 9/2/2023 tarihli “Deprem Nedeniyle Yapılan Bağış ve Yardımların Vergi Mevzuatı Karşısındaki Durumu” başlıklı Duyuru şöyledir;
“Merkez üssü Kahramanmaraş ili olan depremler sonrası genel hayatı olumsuz etkileyen şartların ortadan kaldırılması ve afetzede vatandaşlarımızın acil ihtiyaçlarının karşılanması için gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerimizce bağış ve yardımlar yapılmaktadır.
Bilindiği üzere, Gelir Vergisi Kanunun 89 uncu ve Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddeleri hükmü uyarınca, Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni veya nakdi bağışların tamamı ilgili yıl vergi matrahlarının tespitinde indirim olarak dikkate alınabilmektedir.
3/2/2021 tarihinde yayımlanan 3483 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı gereğince, bu tarihten itibaren ülkemizde meydana gelebilecek depremler sonrası zarar gören afetzedeler için Acil ve Afet Yönetimi (AFAD) Başkanlığı koordinasyonunda yardım kampanyaları yürütülmektedir. Bu kapsamda, Kahramanmaraş ili merkezli olan depremler için AFAD Başkanlığı koordinasyonunda yardım kampanyası başlatılmıştır.
Ayrıca, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri uyarınca, Türkiye Kızılay Derneğine yapılan nakdi bağışların tamamı da vergi matrahından indirilebilmektedir.
Nakdi Bağış ve Yardımlar: Depremlerden etkilenen afetzedeler için AFAD Başkanlığınca ilan edilen hesaplara yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince indirim konusu yapılabilecektir. Aynı şekilde, Türk Kızılay’ınca ilan edilen hesaplara yapılan nakdi bağışların tamamı da indirime konu edilebilecektir. Bağışların indirilebilmesi için ödemeye ilişkin banka dekontları yeterli olacaktır.
Ayni Bağış ve Yardımlar: Depremler sonrası genel hayatı olumsuz etkileyen şartların ortadan kaldırılması için gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince, işletmelerinde mevcut olan ya da dışarıdan temin edilen ihtiyaç malzemeleri de ayni olarak bağışlanabilmektedir. Ayni bağışlar; AFAD Başkanlığının kendisine yapılabileceği gibi AFAD’ın yönlendirdiği kamu kurum ve kuruluşlarına da yapılabilecektir. Bu kapsamda yapılan ayni bağışların tamamı, bağışa konu malların içeriğine ve ilgili kurumlarca teslim alındığına ilişkin belge düzenlenmesi kaydıyla, indirim konusu yapılabilecektir. Yine söz konusu kapsamda yapılan bağış ve yardımlarda KDV hesaplanmayacak ve bağışa konu mallara ilişkin yüklenilen KDV’ler de işletmeler tarafından indirim konusu yapılabilecektir.”
Daha sonra Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergi matrahının tespitinde, bağış ve yardımların indirilmesine yönelik olarak hazırlanan “Vergi Mevzuatı Yönünden Bağış ve Yardımlar Rehberi” internet sayfasında (www.gib.gov.tr/Rehberler ve Broşürler) yayımlanmıştır.
3.1.5. Cumhurbaşkanınca Başlatılan Yardım Kampanyalarına Yapılan Bağışlar
Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyalarına yapılan bağışlar, Gelir Vergisi Kanunu’nun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (10) numaralı bendi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde düzenlenmiştir. Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından; Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni ve nakdî bağışların tamamı vergi matrahının tespitinde indirilebilmektedir.
3.1.5.1. Afet ve Acil Durum Yönetimi (AFAD) Başkanlığı Koordinasyonundaki yardım kampanyaları
Afet ve acil durumlar ile sivil savunmaya ilişkin hizmetleri yürütmek üzere İçişleri Bakanlığına bağlı Afet ve Acil Durum Yönetimi Başkanlığı (AFAD) kurulmuştur. Başkanlık genel bütçe kapsamındaki kamu idareleri arasında sayılmıştır. Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (10) numaralı bendi ve Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi kapsamında, Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni ve nakdi bağışların tamamı beyan edilen gelir ve kurum kazancından indirilebilmektedir.
3/2/2021 tarihinde yayımlanan 3483 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı gereğince, bu tarihten itibaren ülkemizde meydana gelebilecek depremler sonrası zarar gören afetzedeler için AFAD Başkanlığı koordinasyonunda yardım kampanyaları yürütülmektedir. Söz konusu yardım kampanyaları kapsamında, depremlerden etkilenen afetzedeler için AFAD Başkanlığınca ilan edilen hesaplara yapılan nakdi bağışların tamamı gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince indirim konusu yapılabilecektir.
Depremler sonrası genel hayatı olumsuz etkileyen şartların ortadan kaldırılması için gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince, işletmelerinde mevcut olan ya da dışarıdan temin edilen ihtiyaç malzemeleri de ayni olarak bağışlanabilmektedir. Ayni bağışlar; AFAD Başkanlığının kendisine yapılabileceği gibi AFAD’ın yönlendirdiği kamu kurum ve kuruluşlarına da yapılabilecektir. Bu kapsamda yapılan ayni bağışların tamamı, bağışa konu malların içeriğine ve ilgili kurumlarca teslim alındığına ilişkin belge düzenlenmesi kaydıyla, indirim olarak dikkate alınabilecektir. Örneğin, Kahramanmaraş ili merkezli olan depremler için AFAD Başkanlığı koordinasyonunda yardım kampanyası başlatılmış olup afetzedelerin acil ihtiyaçlarının karşılanması için gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince bağış ve yardımlar yapılmaktadır.
Söz konusu kampanya çerçevesinde yapılan bağış ve yardımlar, yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirilebilecektir. Diğer taraftan, bu kapsamda yapılan bağış ve yardımlarda KDV hesaplanmayacak ve bağışa konu mallara ilişkin yüklenilen KDV’ler de mükellefler tarafından indirim konusu yapılabilecektir. Ayrıca, AFAD’a yapılan bağışlarla ilgili olarak bu idareyle bağışlayanlar arasında düzenlenen kâğıtlar için damga vergisi de alınmayacaktır (www.gib.gov.tr/Rehber ve Broşürler, Vergi Mevzuatı Yönünden Bağış ve Yardımlar Rehberi, Şubat/2023, Yayın No:456).
Örnek 5: Gayrimenkul sermaye iradından dolayı gelir vergisi mükellefi olan kişinin sahibi olduğu işyerlerini kiraya vermesi sonucunda 2023 yılında tevkifata tabi toplam 1.000.000 TL kira geliri elde ettiğini ve işyeri kira geliri üzerinden 200.000 TL tevkifat yapıldığını varsayalım. Mükellefin, 6.2.2023 tarihinde meydana gelen deprem sonrasında, Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyasına makbuz karşılığında AFAD’a 100.000 TL nakdi bağış yaptığını varsayalım.
Beyana tabi başka geliri bulunmayan mükellef, götürü gider yöntemini seçmiştir. Mükellefin tevkifata tabi işyeri kira geliri tutarı, GVK’nın 86/1-c bendine göre 2023 yılı için belirlenen beyanname verme sınırını (150.000 TL) aştığı için Mart/2024 yılında yıllık beyanname verilecektir.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 89/10 numaralı bendine göre, Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni ve nakdî bağışların tamamı vergi matrahının tespitinde indirilebilmektedir. Bu nedenle, mükellefin AFAD’a makbuz karşılığında yapmış olduğu 100.000 TL nakdi bağışın tamamı vergi matrahından indirim konusu yapılabilecektir. Mükellefin kira gelirine ilişkin vergiye tabi matrahı şöyle tespit edilecektir.
|
Gayrimenkul sermaye iradı (işyeri kira geliri) |
1.000.000 TL |
|
Gayrisafi iratlar toplamı |
1.000.000 TL |
|
Giderler (götürü) (1.000.000 X %15) |
150.000 TL |
|
Safi İrat (1.000.000 – 150.000) |
850.000 TL |
|
İndirimler (Bağış ve yardımlar) |
100.000 TL |
|
Vergiye tabi gelir (matrah) (850.000 – 100.000) |
750.000 TL |
Örnekte bulunan vergi matrahı üzerinden vergi tarifesi uygulanarak gelir vergisi hesaplanacak ve yıl içinde tevkif suretiyle kesilen vergi mahsup edilerek ödenecek vergiye ulaşılacaktır.
3.1.6. Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine yapılan nakdi bağış ve yardımlar
Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine yapılan nakdi bağış ve yardımlar, Gelir Vergisi Kanunu’nun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (11) numaralı bendi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (f) bendinde düzenlenmiştir. İktisadi işletmeleri hariç Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı indirim konusu yapılabilir.
Türkiye Kızılay Derneği ve Türkiye Yeşilay Cemiyetinin iktisadi işletmelerine yapılan bağış veya yardımların gelir ve kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması ise mümkün değildir. Anılan Dernek ve Cemiyete yapılacak aynî bağış ve yardımlar ise beyan edilecek gelirin/kurum kazancının %5'ini aşmamak üzere yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde indirim konusu yapılabilmektedir. Bu indirimde kritik nokta, nakdi bağışların tamamının indirimi mümkün iken ayni bağış ve yardımlarda %5’lik sınırlamaya tabi olmasıdır.
İktisadi işletmeleri hariç, Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı, bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılabilir. Burada dikkat edilmesi gereken konu iktisadi işletmeleri hariç, Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamının beyan edilecek gelirden indirim konusu yapılacağıdır. Şayet, söz konusu derneklere nakit olarak değil de ayni olarak bağış ve yardım yapılması durumunda, anılan dernekler kamuya yararlı dernek olmaları nedeniyle bu Derneklere yapılacak ayni bağış tutarının takdir komisyonunca belirlenmiş emsal bedelinin indirim konusu yapılması mümkündür. Ancak, bu durum GVK’nın 89 uncu maddesinin (4) numaralı bendi gereğince indirime konu edilen bağış tutarı, yıllık beyannamede toplam beyan edilecek gelir tutarının % 5'ini geçmeyecektir.
Örnek 5: Ticari kazancından dolayı gelir vergisi mükellefi olan ödevli, 2022 takvim yılında 800.000 TL kâr elde etmiş olup, 40.000 TL’de Bağ-Kur primi ödemiştir. Mükellef, 2022 yılında Türkiye Kızılay Derneğine makbuz karşılığında nakit olarak 30.000 TL bağış yapmıştır. Mükellefin yıl içinde ödediği geçici vergi ve tevkif suretiyle ödenen vergiler dikkate alınmamıştır.
Türkiye Kızılay Derneğine yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı, GVK’nın 89/11 numaralı bendine göre, yıllık beyannamede beyan edilen gelirlerden indirim konusu yapılabilmektedir.
|
Ticari kazanç |
800.000 TL |
|
Bağ-Kur primi |
40.000 TL |
|
Safi ticari kazanç (800.000 – 40.000) |
760.000 TL |
|
İndirimler (Kızılay’a yapılan nakdi bağış tutarı) |
30.000 TL |
|
İndirim sonrası kalan tutar (760.000 – 30.000) |
730.000 TL |
|
Vergiye tabi gelir (matrah) |
730.000 TL |
Görüldüğü üzere, Türkiye Kızılay Derneği’ne yapılan nakdi bağış tutarı vergiye tabi matrahın tespitinde indirim konusu yapılmıştır. Vergiye tabi matraha daha sonra vergi tarifesi uygulanarak artan oranlı (%15-20-27-35-40) vergi tarifesi uygulanarak hesaplanan vergi bulunacak, bu tardan da ödenen geçici vergi yıl içinde tevkif suretiyle kesilen vergiler mahsup edilerek ödenecek gelir vergisi bulunacaktır.
3.1.7.Sponsorluk Harcamaları
Gelir Vergisi Kanunu’nun 89’uncu maddesinin birinci fıkrasının 8 inci bendine göre yapılan sponsorluk harcamalarının;
yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılabilecektir.
3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarının; amatör spor dalları için tamamı (%100’ü), profesyonel spor dalları için %50'si, yıllık beyannamede bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılabilecektir. Bilindiği üzere, 5.5.2009 tarih ve 5894 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun yürürlüğe girmiş ve 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun yürürlükten kaldırılmıştır.
3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanunun “Ödül ve sponsorluk” başlıklı Ek 3 üncü maddesine göre, ulusal veya uluslararası gençlik ve spor hizmet ve faaliyetlerini desteklemek amacıyla gerçek ve tüzel kişiler belirlenen alanlarda sponsorluk yapabilirler. Konu hakkında yayımlanan Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü Sponsorluk Yönetmeliğine göre;
Sponsorluk: Yönetmelik kapsamındaki alanlara gerçek veya tüzel kişilerce, dolaylı olarak ticari fayda sağlamak ya da sosyal sorumluluklarını yerine getirmek amacıyla iletişim olanakları karşılığında ayni ve/veya nakdi destekte bulunulmasını,
Sponsor: Gençlik ve spor tesisleri ile organizasyonlarına, federasyonlara, gençlik ve spor kulüplerine, sporculara; ayni ve/veya nakdi desteklerle sponsorluk yapan gerçek ve tüzel kişileri,
ifade etmektedir. Anılan Yönetmelikte Sponsorluk yapılabilecek alanlar belirtilmiştir. Buna göre, ulusal veya uluslararası gençlik ve spor hizmet ve faaliyetlerini desteklemek amacıyla gerçek ve tüzel kişiler aşağıda belirtilen alanlarda sponsorluk yapabilirler.
Yukarıda belirtilen sponsorluk alanlarında yapılan her türlü harcama sponsorluk harcaması sayılmaktadır. Sponsorluk Yönetmeliği kapsamında ayni ya da nakdi olarak yapılan harcamalar, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince harcamanın yapıldığı yılda indirim olarak dikkate alınabilecektir. Gelirin veya kurum kazancının yeterli olmaması halinde aşan kısmın takip eden vergilendirme döneminde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.
Girişim Sermayesi Fonu Olarak Ayrılan Tutarların İndirimi
GVK’nın 89/12 nci bendine göre; Vergi Usul Kanununun 325/A maddesine göre, girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların beyan edilen gelirin %10'unu aşmayan kısmı yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılabilecektir. Vergi Usul Kanunu’nun 325/A maddesinde yer alan hükme göre; Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi olarak Türkiye'de kurulmuş veya kurulacak olan girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına sermaye olarak konulması veya girişim sermayesi yatırım fonu paylarının satın alınması amacıyla, ilgili dönem kazancından veya beyan edilen gelirden girişim sermayesi fonu ayrılabilir. Bu fon, kurum kazancının veya beyan edilen gelirin %10'unu ve öz sermayenin %20'sini aşamaz.
Girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar pasifte geçici bir hesapta tutulur. Mükelleflerce, fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya girişim sermayesi yatırım fonlarına yatırım yapılmaması halinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir. Bu fon; amacı dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi, ortaklara dağıtılması, dar mükelleflerce ana merkeze aktarılması veya işin terki, işletmenin tasfiyesi, devredilmesi, bölünmesi ya da girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinin veya girişim sermayesi yatırım fonu katılma paylarının elden çıkarılmasından itibaren altı ay içinde bu maddede belirtilen amaçla yeniden kullanılmaması halinde, bu işlemlerin yapıldığı veya sürenin dolduğu dönemde vergiye tabi tutulur.
GVK’nın 89/13 üncü bendine göre; Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilerle, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara Türkiye'de verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi, ürün testi, sertifikasyon, veri saklama, veri işleme, veri analizi ve ilgili bakanlıkların görüşü alınmak suretiyle Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen mesleki eğitim alanlarında faaliyette bulunan hizmet işletmeleri ile ilgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak eğitim ve sağlık alanında faaliyet gösteren ve Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilere hizmet veren işletmelerin münhasıran bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazancın %50'si, yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılabilecektir.
Bu indirimden yararlanılabilmesi için fatura veya benzeri belgenin yurt dışındaki müşteri adına düzenlenmesi şarttır. Bu bentte yer alan oranı, hizmet alanları ve kazanç tutarları itibarıyla sıfıra kadar indirmeye veya %100'e kadar artırmaya Cumhurbaşkanı, bu bendin uygulamasına ve denetime ilişkin usul ve esasları belirlemeye ilgili bakanlıkların görüşünü almak suretiyle Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkilidir.
GVK’nın 89/14 üncü bendine göre; 1/7/2005 tarihli ve 5378 sayılı Engelliler Hakkında Kanuna göre kurulan korumalı işyerlerinde istihdam edilen ve iş gücü piyasasına kazandırılmaları güç olan zihinsel veya ruhsal engelli çalışanlar için diğer kişi ve kurumlarca karşılanan tutar dâhil yapılan ücret ödemelerinin yıllık brüt tutarının yüzde 100'ü oranında korumalı işyeri indirimi, yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılabilecektir.
İndirim, her bir engelli çalışan için azami beş yıl süre ile uygulanır ve yıllık olarak indirilecek tutar, her bir engelli çalışan için asgari ücretin yıllık brüt tutarının yüzde 150'sini aşamaz. Bu bentte yer alan oranı, engellilik derecelerine göre yüzde 150'ye kadar artırmaya veya tekrar kanuni oranına indirmeye Cumhurbaşkanı; bendin uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Aile ve Sosyal Politikalar Bakanlığı ile Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığının görüşünü alarak Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkilidir.
Bilindiği üzere, 17.11.2020 tarihinde yürürlüğe giren 7256 sayılı Kanunla kamu alacaklarının yapılandırılması ve varlık barışı düzenlemesinin yanında vergi kanunlarında ve istihdamın teşviki kapsamında bazı kanunlarda değişiklikler yapılmıştır. Gelir Vergisi Kanunu’nun 89 uncu maddesinde yer alan yıllık beyannamede beyan edilecek gelir toplamından indirim konusu yapılabilecek konular arasına, anılan maddeye eklenen (16) numaralı bent ile tam mükellef gelir vergisi mükellefleri tarafından yapılacak mikro ihracat kapsamında elde edilen gelirlerin %50’sinin beyannamede bildirilen gelirlerden indirilmesine imkân veren söz konusu teşvik eklenmiştir. Yapılan düzenlemeyle, online ortamda yapılan mikro ihracata %50 vergi indirimi sağlanmak suretiyle makro düzeyde bir teşvik sağlanmıştır.
GVK’nın 89/16 ncı bendine göre; tam mükellef gerçek kişilerin, 27/10/1999 tarihli ve 4458 sayılı Gümrük Kanununun 225 inci maddesi kapsamında dolaylı temsilci olarak yetkili kılınan Posta İdaresi ya da hızlı kargo taşımacılığı yapan şirketler tarafından düzenlenen elektronik ticaret gümrük beyannamesiyle gerçekleştirdikleri mal ihracatı kapsamında elde ettikleri kazancın %50'si, yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılabilecektir.
Bu indirimden yararlanılabilmesi için bu kapsamda sayılan;
a) İhracattan kaynaklanan hasılatları toplamı yıllık 400.000 Türk lirasına kadar olanların, ilgili yılda kendilerinin sigortalı olması,
b) İhracattan kaynaklanan hasılatları toplamı yıllık 800.000 Türk lirasına kadar olanların, ilgili yılda kendilerinin sigortalı olması ve en az ortalama bir tam zamanlı ya da eş değer kısmi zamanlı işçi çalıştırması,
c) İhracattan kaynaklanan hasılatları toplamı yıllık 1.600.000 Türk lirasına kadar olanların, ilgili yılda kendilerinin sigortalı olması ve en az ortalama iki tam zamanlı ya da eş değer kısmi zamanlı işçi çalıştırması,
d) İhracattan kaynaklanan hasılatları toplamı yıllık 2.400.000 Türk lirasına kadar olanların, ilgili yılda kendilerinin sigortalı olması ve en az ortalama üç tam zamanlı ya da eş değer kısmi zamanlı işçi çalıştırması,
şarttır. Bu bentte geçen sigortalı ibaresi 5510 sayılı Kanun kapsamında sigortalı sayılanları ifade eder. Cumhurbaşkanı bu bentte yer alan oran, tutar ve sayıları yarısına kadar indirmeye ve iki katına kadar artırmaya, Hazine ve Maliye Bakanlığı maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.
3.1.12. GVK’nın 82. Maddesine Göre Bireysel Katılım Yatırımcısı İndirimi
Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 82’nci maddesine göre; 31/12/2027 tarihine kadar, 1 sayılı Cumhurbaşkanlığı Teşkilatı Hakkında Cumhurbaşkanlığı Kararnamesinin 253 üncü maddesi kapsamına giren bireysel katılım yatırımcısı tam mükellef gerçek kişiler, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra iktisap ettikleri tam mükellef anonim şirketlere ait iştirak hisselerini en az iki tam yıl elde tutmaları şartıyla, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümlerine göre hesapladıkları hisselerin tutarlarının %75'ini yıllık beyannamelerine konu kazanç ve iratlarından hisselerin iktisap edildiği dönemde indirebilirler.
Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı, Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu ile Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı tarafından belirlenen araştırma, geliştirme ve yenilikçilik programları kapsamında projesi son beş yıl içinde desteklenmiş kurumlara iştirak sağlayan bireysel katılım yatırımcıları için bu oran %100 olarak uygulanır. Yıllık indirim tutarı 2.500.000 TL'yi aşamaz. İlgili yıl kazancından indirilemeyen kısım, izleyen yıllarda 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre bu yıllar için belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınır.
İki tam yıl elde tutma şartının yerine getirilmemesi halinde, bireysel katılım yatırımcısı indirimi dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler yönünden vergi ziyaı doğmuş sayılır. Bu maddeye göre zamanında alınamayan vergiler ile vergi cezalarında zamanaşımı, verginin tarhını veya cezanın kesilmesini gerektiren durumun doğduğu tarihi takip eden yılın başından itibaren başlar. Bireysel katılım yatırımcılarının vergi desteklerinden yararlanabilmesi için, birinci fıkrada belirtilen iştirak hisselerini iktisap etmeden önce Hazine ve Maliye Bakanlığına başvurarak bireysel katılım yatırımcısı lisansı almış olmaları ve lisans kapsamında ortaklık kurdukları kurumlar tarafından yapılacak faaliyetleri beyan etmeleri şarttır.
Bireysel katılım yatırımcıları, iştirak ettikleri kurumun doğrudan veya dolaylı olarak ya da ayrı ayrı veya birlikte hâkim ortağı olamazlar. Bireysel katılım yatırımcısı; eşinin, kendisinin veya eşinin altsoyu ve üstsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımlarının ya da idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunan ya da nüfuzu altında bulunan kurumlara iştirak edemez.
3.1.13. 5746 Sayılı Kanun Kapsamındaki Ar-Ge ve Tasarım İndirimi
GVK’nın 89/9 uncu bendinde yer alan ve 2016 yılında kaldırılan Ar-Ge indirimine ilişkin hüküm şöyleydi; “9. Mükelleflerin, işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının %100'ü oranında hesaplanacak "Ar-Ge indirimi". 6728 sayılı Kanunla söz konusu bent hükmü 09.08.2016 tarihi itibariyle yürürlükten kaldırılmıştır.
Söz konusu indirime ilişkin düzenleme GVK’nın 89/9 uncu bendinden kaldırılmış, ancak daha kapsamlı indirim için gerekli düzenleme 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanunun 3 ve 3/A maddesine sadece Ar-Ge indirimi değil, daha da kapsamlı olarak Ar-Ge ve tasarım indirimi olarak eklenmiştir. 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanunun 3 üncü maddesine göre;
Ar-Ge ve tasarım indirimi: Teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinde, rekabet öncesi işbirliği projelerinde ve teknogirişim sermaye desteklerinden yararlananlarca gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarının tamamı ile bu Kanun kapsamında yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlar tarafından desteklenen tasarım projelerinde ve tasarım merkezlerinde gerçekleştirilen münhasıran tasarım harcamalarının tamamı, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine göre kurum kazancının ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi uyarınca ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılır.
Cumhurbaşkanınca belirlenen kriterleri haiz Ar-Ge merkezlerinde ayrıca o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik harcamalarının bir önceki yıla göre artışının yüzde ellisine kadarı; Cumhurbaşkanınca belirlenen kriterleri haiz tasarım merkezlerinde ayrıca o yıl yapılan tasarım harcamalarının bir önceki yıla göre artışının yüzde ellisine kadarı yukarıdaki esaslar dâhilinde indirim konusu yapılabilir. Belirlenen kriterlere göre kanuni hadler içerisinde oranları ayrı ayrı veya birlikte farklılaştırmaya Cumhurbaşkanı yetkilidir.
Ayrıca bu harcamalar, 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilir, bir iktisadi kıymet oluşmaması halinde ise doğrudan gider yazılır. Kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili hesap döneminde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki hesap dönemlerine devredilir. Devredilen tutarlar, takip eden yıllarda 213 sayılı Kanuna göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınır.
Aynı Kanunun 3/A maddesine göre; gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının %100’ü, bu kapsamdaki projelerin Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından Ar-Ge ve yenilik projesi olarak değerlendirilmesi şartıyla, 5520 sayılı Kanunun 10 uncu maddesi ve 193 sayılı Kanunun 89 uncu maddesi uyarınca kazancın tespitinde indirim konusu yapılır.
Ayrıca bu harcamalar, 213 sayılı Kanuna göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilir, bir iktisadi kıymet oluşmaması hâlinde ise doğrudan gider yazılır. Kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili vergilendirme döneminde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki vergilendirme dönemlerine devredilir. Devredilen tutar, takip eden yıllarda 213 sayılı Kanuna göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınır.
3.1.14. Özel Kanunlarda Yer Alan Düzenlemelere Göre Vergi Matrahının Tespitinde İndirim Konusu Yapılacak Bağış ve Yardımlar
Bağış ve yardımlar hakkında vergi kanunlarındaki düzenlemeler dışında, özel kanunlarda bazı hükümler de bulunmaktadır. Özel kanunlar kapsamında yapılan bağışların matrahtan indirimine ilişkin oran veya tutar olarak bir sınırlama öngörülmemiştir. Bu itibarla yapılan bağışların tamamı indirilebilir. Bağış ve yardımların indirim konusu yapılacağına yönelik hüküm bulunan bazı kanunlar aşağıda yer almaktadır.
Yukarıda yer alan söz konusu özel kanunlar kapsamında vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılacak bağış ve yardımlar, ilgili yılda beyan edilen gelirin yeterli olması durumunda indirilir, indirilemeyen tutarlar ertesi yıla devredilemez.
3.2. İndirim Konusu Yapılabilecek Bağış ve Yardımlara İlişkin Genel Esaslar
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 89 uncu ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10 uncu maddesinde, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince beyannamede bildirilecek gelirlerden/kurum kazancından indirim konusu yapılabilecek bağış ve yardımlar düzenlenmiştir. Bazı bağış ve yardımların tamamı, bazılarının ise mükelleflerce beyan edilen gelirin/kurum kazancının %5’ini (gelir vergisine münhasır olmak üzere kalkınmada öncelikli yöreler için %10’u) aşmayan kısmı matrahtan indirim konusu yapılabilmektedir.
Bağış ve yardımlar; gelir ve kurumlar vergisi beyannamesinde ayrıca gösterilmek suretiyle indirilebilmekte ve indirim konusu yapılacağı yılda mükelleflerin beyana tabi gelirinin/kurum kazancının bulunması gerekmektedir. İndirim konusu yapılabilecek bağış ve yardım tutarları her hal ve takdirde beyan edilen gelir/kurum kazancı ile sınırlıdır. İndirilemeyen kısım izleyen yıllara nakledilemez. Bağış ve yardımların matrahtan indirilmesi için;
gerekmektedir. Bu konuda, Gelir İdaresince yayınlanan Vergi Mevzuatı Yönünden Bağış ve Yardımlar Rehberine bakılmasında fayda vardır.
Ancak, GVK’nın 89 uncu maddesinde yer almayan ve 5746 sayılı Kanun kapsamında yer alan Ar-Ge ve tasarım indirimi uygulamasında ilgili yılda indirilemeyen tutar sonraki yıllara devredilebilmektedir. Kanun kapsamında Ar-Ge ve tasarım indirimine ilişkin bu harcamalar, Vergi Usul Kanununa göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilmekte ve bir iktisadi kıymet oluşmaması halinde ise doğrudan gider yazılmaktadır. Kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili hesap döneminde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki hesap dönemlerine devredilebilmektedir. Devredilen tutarlar da takip eden yıllarda 213 sayılı Kanuna göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınmaktadır. Bu düzenleme GVK’nın 89 uncu maddesinde yer alan indirimlerin hiç birinde yoktur. Diğer indirimler ilgili yılda indirilir ve kalan tutar sonraki yıllara devretmez. Ancak, Ar-Ge ve tasarım indiriminde, ilgili yılda indirilemeyen tutarlar sonraki yıla devreder, hem de yeniden değerleme oranında artırılarak devreder.
3.2.1. Bağış ve Yardımların Nakden Yapılmaması ve Ayni Olarak Yapılması Durumunda Değerinin Tespiti
Gelir Vergisi Kanunu’nun 89 uncu maddesine göre; yıllık beyannamede beyan edilen gelirden indirim konusu yapılacak bağış ve yardımın nakden değil de ayni olarak yapılması halinde, bağışlanan veya yardımın konusunu teşkil eden mal veya hakkın varsa mukayyet değeri, yoksa Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre takdir komisyonunca tespit edilecek değeri esas alınır. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10 uncu maddesi gereğince bağış ve yardımların nakden yapılmaması halinde ise, bağışlanan veya yardımın konusunu oluşturan mal veya hakkın maliyet bedeli veya kayıtlı değeri, bu değer mevcut değilse Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre takdir komisyonlarınca tespit edilecek değeri esas alınır. Bağışlanan mal amortismana tabi iktisadi kıymet ise bağışın parasal karşılığının tespiti, ilgili sabit kıymetin aktif değerinden birikmiş amortismanının düşülmesi ile gerçekleştirilir.
Konu hakkında, 10.03.2004 tarih ve 21 sıra no.lu Gelir Vergisi Sirkülerinde; bağış ve yardımların ayni olarak yapılması durumunda, bağışlanan veya yardım konusu yapılan mal veya hakkın varsa mukayyet değeri, bu değer yoksa Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesinin üçüncü sırasına göre takdir komisyonunca belli edilecek emsal bedelinin indirime esas alınacağı, gelir vergisi mükelleflerince yapılan bağış ve yardımların ilgili kurumlardan alınacak belgelerle tevsik edilmesinin yeterli olacağı, dolayısıyla bu kurum ve kuruluşlardan alınacak belgelerin Vergi Usul Kanununun mükerrer 257 nci maddesindeki yetkiye istinaden indirim için geçerli belge olarak kabul edilmesi gerektiği açıklanmıştır.
4. Yıllık Beyannamenin Verilmesi ve Beyannamede Fazla İndirim Yapılmasının Cezai Sonuçları
2022 yılında elde edilen ticari, zirai ve serbest meslek kazanç sahipleri zarar dahi olsa mutlaka Mart/2023 ayında e-beyanname sisteminden yıllık beyanname vereceklerdir. 2022 yılında elde edilen ve beyana tabi geliri ücret, kira, menkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve iratların ise yıllık gelir vergisi beyannamesi ile 1–31 Mart 2023 tarihleri arasında Hazır Beyan Sisteminden beyan edilmesi gerekmektedir. Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi;
verilebilir. Ayrıca bu mükelleflerin takvim yılı içinde; memleketi terk etmesi halinde memleketi terkten önceki 15 gün içinde, ölümü halinde ölüm tarihinden itibaren 4 ay içinde vefat eden kişi namına varislerce yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyanda bulunulması gerekmektedir.
2022 takvim yılında elde edilen yedi gelir unsuru toplamına uygulanacak vergi tarifesi GVK’nın 103 üncü maddesinde yer almaktadır. Ücret gelirlerinin vergilendirilmesinde üçüncü gelir diliminden itibaren farklılaştırma yapılmış olup ilk iki gelir diliminde tüm gelir unsurları için aynı dilimler geçerli bulunmaktadır. 2022 yılında elde edilen gelirlere uygulanacak vergi tarifesi, 317 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile aşağıdaki şekilde belirlenmiştir.
|
Gelir vergisine tabi gelirler; |
|
|
32.000 TL'ye kadar |
%15 |
|
70.000 TL'nin 32.000 TL'si için 4.800 TL, fazlası |
%20 |
|
170.000 TL'nin 70.000 TL'si için 12.400 TL (ücret gelirlerinde 250.000 TL'nin 70.000 TL'si için 12.400 TL), fazlası |
%27 |
|
880.000 TL'nin 170.000 TL'si için 39.400 TL (ücret gelirlerinde 880.000 TL'nin 250.000 TL'si için 61.000 TL), fazlası |
%35 |
|
880.000 TL'den fazlasının 880.000 TL'si için 287.900 TL (ücret gelirlerinde 880.000 TL'den fazlasının 880.000 TL'si için 281.500 TL), fazlası |
%40 |
|
oranında vergilendirilir. |
|
2022 yılında elde edilen gelirlere ilişkin olarak verilecek yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan gelir vergisinin, 2023 yılının Mart ve Temmuz aylarında iki eşit taksit olmak üzere; birinci taksitin damga vergisi ile birlikte 31 Mart 2023 tarihine kadar, ikinci taksitin ise 31 Temmuz 2023 tarihine kadar ödenmesi gerekmektedir. Kira, ücret, menkul sermaye iratları ve diğer kazanç ve iratlar için verilecek yıllık beyanname için Mart/2023 ayında ödenecek damga vergisi tutarı 294,90 TL’dir.
Memleketi terk ve ölüm gibi mükellefiyetin kalkmasını gerektiren durumlarda, beyan üzerine tarh edilen vergiler beyanname verme süreleri içinde ödenecektir. Münferit beyanname ile bildirilen kazançların vergisi, beyanname verme süresi içinde vergi dairesine ödenir. Verginin Gelir İdaresinin www.gib.gov.tr internet adresinde yer alan anlaşmalı bankalardan ve tüm vergi dairelerinden ödenmesi mümkün bulunmaktadır.
4.1. Beyan Edilmeyen Gelirin Takdir Komisyonunca Takdir Edilmesi
Mükelleflerin bağlı olduğu vergi daireleri tarafından 2022 yılında elde edilen kira, ücret, menkul sermaye iradı ile değer artış kazancı gelirinin beyan dönemi olan Mart/2023 tarihinden sonra, Vergi İdaresi otomasyon kayıtlarından mükelleflerin bir kısmının kira geliri elde etmesine rağmen beyanda bulunmadığı veya eksik beyanda bulunduğu konusunda gerekli tespitleri yapabilmektedir. Aynı durum ticari, zirai ve serbest meslek kazançları içinde geçerli bulunmaktadır. Vergi dairesi yıllık beyannamesini vermeyen mükellefin beyanname vermeme nedenini mutlaka araştırmak zorundadır.
2022 yılında elde edilen ve beyan edilmesi gereken gelirler için yıllık beyanname verilmemesi halinde, VUK’nın 352/I. maddesine göre mükellef adına iki kat 1. derece usulsüzlük cezası kesilir ve gelir takdir komisyonunca takdir edilir. Takdir edilen gelir üzerinden, gelir vergisi ile vergi ziyaı cezası hesaplanır. Vergi ziyaı cezası, iki kat olarak kesilen usulsüzlük cezası ile kıyaslanıp, miktar itibariyle yüksek olanı uygulanır. Ayrıca gecikilen her ay için gecikme faizi (aylık %2,5 oranında) hesaplanır. Bilindiği üzere, 6183 sayılı AATUHK’nun 51 inci maddesinde yer alan gecikme zammı oranı, 5801 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 21.07.2022 tarihinden geçerli olmak üzere her ay için %2,5 olarak belirlenmiştir. Yasal düzenleme gereğince gecikme faizi ve pişmanlık zammı, yürürlükteki gecikme zammı oranında alınmaktadır.
Takdir komisyonu kararına göre cezalı olarak yapılan tarhiyatın mükellefe tebliği sonrasında tahakkuk eden vergi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin tahakkuk tarihinden itibaren bir ay içinde ödenmesi gerekmektedir. Ödenmediği takdirde, vergi dairesince ayrıca her ay için ayrı ayrı gecikme zammı hesaplanmak suretiyle cebren tahsil yoluna gidilir.
4.2. Süresinde Beyan Edilmeyen Gelir İçin Süresinden Sonra Beyanname Verilmesi
Mükelleflerin, kanuni süresinde vermedikleri yıllık beyannameyi, daha sonra idarece bir tespit yapılmadan kendiliklerinden vermeleri mümkün bulunmaktadır. Bu durumda, verilen beyannamede ziyaa uğratılan ve tahakkuk eden verginin %50’si oranında vergi ziyaı cezası kesilir.
Örneğin, 2022 yılına ilişkin olarak tahsil edilen ücret ve kira gelirinin beyan edilmesi gerektiği halde Mart/2023 ayında beyanname verilmez ise daha sonraki dönemlerde kişinin beyanname vermesi durumunda, örneğin 100.000 TL vergi tarh ve tahakkuk ettiğinde, mükellef hakkında ziyaa uğratılan verginin %50’si oranında 50.000 TL’de vergi ziyaı cezası kesilecektir. Bu kadar ağır bir ceza ile karşılaşmamak için beyana tabi gelir sahiplerinin süresinde yıllık beyanname vermesi en doğru yöntemdir. Bilindiği üzere, vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra verilenler hariç olmak üzere, kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyannameleri için vergi ziyaı cezası %50 oranında kesilecektir.
4.3. Vergi Matrahının Tespitinde Yersiz İndirimler Yapılmasının Daha Sonra Tespit Edilmesi Durumunda Yapılacak İşlemler
Mükellefler tarafından beyan edilen gelir tutarından yapılacak yasal indirimler fazla veya yersiz olarak indirilmiş olduğu Gelir İdaresince yapılan analiz çalışmaları sonucunda tespit edilmesi veya yapılacak vergi incelemesinde yersiz indirimler nedeniyle vergi matrahının eksik hesaplandığının tespiti halinde, mükellef hakkında ikmalen cezalı vergi tarhiyatı yapılacaktır. Mükellefler tarafından yapılan yıllık beyannamede vergi matrahının tespitinde yapılan yasal indirimlerin belgelerinin tarh zamanaşımı süresi olan beş yıl boyunca saklanması gerekmektedir. Yıllık beyannamede beyan esasının gereği olarak Vergi İdaresi başlangıçta söz konusu indirime ilişkin belgeleri istemese de beş yıllık süre boyunca her zaman isteyebilir.
4.4. Beyannamenin Süresinden Sonra Pişmanlıkla Verilmesi
Beyana tabi geliri olan kişinin, elde ettiği gelirleri için yıllık beyanname vermesi gerekiyorsa, kendiliklerinden süresinde veya daha sonra pişmanlıkla beyanda bulunmak suretiyle cezalı tarhiyatla karşılaşmadan gelirlerini beyan etmesi an az maliyetli bir yöntemdir. Mükellefler, 2022 yılında beyana tabi gelir elde edip 1-31 Mart/2023 ayında yıllık beyanname vermediyse ya da eksik beyanda bulunduysa; gelirlerine ilişkin beyannamenin, süresinden sonra 213 sayılı VUK’nın 371 inci maddesinde yer alan pişmanlıkla beyan hükümlerinden yararlanmak suretiyle verilmesi mümkün bulunmaktadır. Yani 2022 yılı gelirleri için süresinde yıllık beyannameyi vermeyen mükellefler, 1 Nisan 2023 tarihinden sonra da pişmanlık hükümlerinden yararlanmak suretiyle vergi ziyaı cezasına muhatap olmadan sadece vergi aslı ve pişmanlık zammını 15 günde ödemek suretiyle yıllık beyannamelerini verebilirler.
4.5. Gelirini Beyan Etmek Zorunda Olmayanların Yapması Gerekenler
Ticari, zirai ve mesleki kazançlar için mutlaka yıllık beyannamenin verilmesi gerekmektedir. Ancak, diğer dört gelir unsuru (ücret, kira, MSİ ve diğer kazanç ve iratlar) için durum biraz farklıdır. Bu dört gelir unsurunda, istisna veya beyanname verme sınırları nedeniyle yıllık beyanname verilmesi gerekmiyorsa, gelir sahiplerinin beyanname vermesine gerek yoktur. Ancak, örneğin öteden beri beyanname veren bir kira geliri sahibinin veya ücretlinin 2022 yılında beyan sınırının altında kalması sonucunda Mart/2023 ayında beyanname vermeyecektir. Bu durumdan mükellefin bağlı olduğu vergi dairesinin haberi yoktur ve bir şekilde vergi dairesinin haberdar edilmesi ve gereksiz işlemlerin durdurulması gerekmektedir.
Her zaman için maliyeti en düşük olan beyana tabi gelir sahiplerinin beyanname vermesi gerekiyorsa, kendiliklerinden süresinde veya daha sonra pişmanlıkla beyanda bulunmak suretiyle cezalı tarhiyatla karşılaşmadan gelirlerini beyan etmesidir. Ancak kişiler; kira, ücret, menkul sermaye iradı ile değer artış kazancına ilişkin elde ettiği gelir için yıllık beyanname vermesi gerekmiyorsa bu durumu Gelir İdaresine bildirmesinde fayda vardır. Örneğin, öteden beri mükellef olup da 2022 yılında dört gelir unsuru için gelir elde edilmemesi halinde yıllık beyanname verilmesine gerek yoktur. Bu durumun kişi tarafından interaktif vergi dairesinden dilekçe vermek suretiyle vergi dairesine bildirilmesi gerekmektedir.
Kişi, 2022 yılında gelir etmediyse veya kira geliri elde etmiş olmakla birlikte beyanname verilmemesinin ya da eksik beyanda bulunulmasının yasal ve hukuki bir gerekçesi var ise mükellefiyet bilgilerinin güncellenmesi amacıyla bu durumun kişi tarafından en yakın vergi dairesine bildirilmesi gerekmektedir. Aksi halde bu durumun varlığını bilmeyen vergi dairesi, yoklama başta olmak üzere birçok idari işlemi gereksiz yere yapmak durumunda kalacaktır.
Örneğin, öteden beri kira gelirinden dolayı mükellef olan kişinin 2022 yılında kiracı ile yaşadığı ihtilaf nedeniyle kira gelirini tahsil etmemesi durumunda yıllık beyanname vermeme sebebini vergi dairesine vereceği dilekçe ile bildirmesi yerinde olacaktır. Bu nedenle, örneğin 2022 yılında dört gelir unsuruna ilişkin olarak gelir elde etmeyen yani çeşitli sebeplerle beyanname vermeyecek olan kişilerin bu durumu dilekçe ile vergi dairesine veya daireye gitmeden internet ortamında interaktif vergi dairesi üzerinden bildirmesi yerinde olacaktır.
5. Beyan Edilen Gelirden Yapılacak İndirimler Konusunda ve Beyanname Vermeyen Gelir Sahiplerinin İndirimlerden Yararlanabilmesi İçin Yapılması Gereken Düzenlemeler
GVK’nın 89 uncu maddesinde yer alan indirimler yıllık beyanname verenler için geçerli bulunmaktadır. Şayet yıllık beyanname vermeyenlerin bu indirimlerden yararlanması mümkün değildir. Gelir Vergisi Kanununda ücretler gibi birçok gelir unsurunda ön vergilendirme olan stopaj yöntemiyle vergi alınması esastır. Yıl içinde stopaja tabi olan gelirlerin bazıları için hiç beyanname verilmemekte ve yapılan stopajlar nihai vergi olarak kalmaktadır. Bazı gelirler ise stopaja tabi olmakla beraber belli bir limiti aşması durumunda yıllık beyanname ile beyan edilmekte ve yıl içinde yapılan kesintiler mahsup edilmektedir.
Yıllık beyanname verenlerin ve beyannamede vergi matrahı olanların söz konusu indirimleri yapabilmeleri mümkün bulunmaktadır. Yani vergiye tabi matrahı bulunmayan veya yeterli geliri olmayan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin söz konusu indirimleri yapması mümkün değildir. Dolayısıyla, gündemde olan bağış ve yardımlar konusunda, Gelir Vergisi Kanunu’nun 89 ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10 uncu maddeleri indirim için bir matrahın olmasını şart koşmakta, dolayısıyla zarar veya istisna nedeniyle matrahı oluşmayan mükelleflerin yaptıkları bağış ve yardımları indirim konusu yapılamamakta, indirilemeyen tutarlar da gelecek yıllara devredilememektedir. Yani eşitsizlik yıllık beyanname verenler arasında da yaşanmakta olup her beyanname veren mükellefin bağış ve yardımlar gibi her türlü indirimi vergi matrahından düşmesi mümkün değildir.
Ancak, bağış ve yardımlar ile diğer indirimler konusunda en büyük haksızlık yıllık beyanname vermeyen gelir sahipleri için söz konusu olmaktadır. Yıllık beyanname vermeyen gelir sahipleri örneğin bir bağış ve yardım yaptığında bunu yıl içinde gelirini elde ettiği anda indirim yapması mümkün değildir. Örneğin ücretli bir kişi 2022 yılında tevkifata tabi tek işverenden ücret alması durumunda ücret geliri 880.000 TL’nin altında kalırsa yıllık beyanname vermemektedir. Bu durumda örneğin 6.2.2023 tarihinde ülkemizde yaşanan deprem nedeniyle kamuda veya özel sektörde çalışan ücretlilerin AFAD veya Kızılay’a nakdi ve ayni bağış ve yardım yapması durumunda, yıl içinde çalışana ödenen ücretin işverenler tarafından vergilendirilmesi anında ücret matrahının tespitinde indirim yapmamaları mümkün değildir. Bu ücretliler 2023 yılı ücret gelirleri için Mart/2024 tarihinde yıllık beyanname vermesi durumunda, beyan ettikleri gelirden bu bağış ve yardımları indirim konusu yapabilmektedirler. Yani beyanname verilmemesi durumunda; ücret, kira, menkul sermaye iradı ve diğer kazanç ve irat sahiplerinin GVK’nın 89 uncu maddesindeki indirimleri yapmaları mümkün değildir.
Dolayısıyla, GVK’da yer alan yedi gelir unsurunu elde eden gelir sahipleri arasında GVK’nın 89 uncu maddesinde ve özel kanunlarda yer alan indirimleri yapma açısından, beyanname verenlerin lehine bir durum söz konusu olmaktadır. Yani yıllık beyanname verenler söz konusu harcamaları indirim konusu yapabilmekte, beyanname vermeyenler ise bu harcamaları indirim konusu yapamamaktadırlar. Bu durum vergilemede eşitlik ilkesine aykırılık teşkil etmektedir. Bu hak gelir sahiplerine tanınmışken, gelir sahiplerinin bir kısmına bu imkanı verip bir kısmına vermemek doğru değildir. Çünkü yıl için tevkif suretiyle kesilen vergilerde bir vergileme sistemidir ve çoğu zaman da nihai vergi olarak kalmaktadır. Örneğin ücretlilerin vergilendirilmesinde genel vergilendirme sitemi tevkif usulüdür ve yıllık beyanname verilmesi istisnai durumlarda söz konusudur. Ancak, ücretliler yıllık beyanname vermediği sürece GVK’nın 89 uncu maddesi ve özel kanunlarda yer alan hiçbir indirimden yararlanmamaktadır.
Ücretliler yıl için kendisi, eşi ve çocukları için; eğitim ve sağlık harcaması, bağış ve yardımlar yapmaktadırlar. Yapılacak yasal düzenleme ile GVK’nın 63 üncü maddesinde yer alan gayrisafi ücret tutarından yapılacak indirimler arasına, tıpki hayat/şahıs sigorta primlerinin ücret matrahından indirilmesi gibi, ücretlinin yıl içinde yaptığı eğitim, sağlık, bağış ve yardımlar gibi harcamaların indirilmesine izin verilmesi halinde; yıllık beyanname veren ücretliler ile beyanname vermeyen ücretliler arasındaki eşitlik sağlanmış olacaktır.
5.1. Bağış ve Yardımlar Konusunda Yapılması Gerekenler
Ülkemizde son yaşanan deprem felaketi kapsamında depremzedeler için milletçe yardım seferberliği devam etmektedir. Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından yapılan bağış ve yardımların beyan edilen gelirden vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılmasında çok tartışma yaşanmıştır. Yapılan bağış ve yardımlar vergi matrahından mı yoksa ödenecek vergiden mi indirileceği konusunda kamuoyunda ciddi manada tartışmalar yapılmıştır. Vergi konusu teknik ve karmaşık bir konu olduğu için vatandaşlarımız tarafından yeterince anlaşılamayan hususlar olabilmektedir.
Gelir İdaresi kamuoyunu bilgilendirmek adına hemen inisiyatif alarak; Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergi matrahının tespitinde, bağış ve yardımların indirilmesine yönelik olarak önce internet sayfasında (www.gib.gov.tr) 9.2.2023 tarihli Duyuruyu yayınlamış, ardından da “Vergi Mevzuatı Yönünden Bağış ve Yardımlar Rehberini” yayımlamıştır. Son olarak da sosyal medya hesabından (https://twitter.com/gibsosyalmedya) “Bağış ve yardımlar vergiden değil, matrahtan düşülmektedir” temasıyla;
şeklinde paylaşımda bulunmuştur.
Öte yandan, afetzedelere yönelik ayni ve nakdi bağışların vergi karşısındaki durumunu (https://vergialgi.com) inceleyen vergi uzmanı Bülent TAŞ’ında belirttiği gibi afet halinde yapılacak bağış ve yardımların indirimi konusu, 1959 yılından bu yana yürürlükte olan 7269 sayılı Umumi Hayata Müessir Afetler Dolayısıyla Alınacak Tedbirlerle Yapılacak Yardımlara Dair Kanunun 45 inci maddesinde özel olarak düzenlenmiş olup madde metnine göre; “Madde 45–Afetlerden zarar görenlere yardımda bulunmak üzere kurulan Milli Yardım Komitesi ile mahalli yardım komitelerine makbuz mukabilinde yapılacak bağış ve yardımlar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesna olduğu gibi bunların gelir ve kurumlar vergileri mükellefleri tarafından masraf kaydı da caizdir. Afetlerden zarar görenlere tahsis edilmek üzere tertip edilen temsil, konser ve spor eğlenceleri de her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulur.”
7269 sayılı Kanun, 25 Mayıs 1959 tarihinde yürürlüğe girmiş olup halan yürürlükte olup Kanunun 45 inci maddesi hala hüküm ifade etmektedir. 7269 sayılı Kanunun 45 inci maddesine dönersek, madde afetlerden zarar görenlere yardım amacıyla yapılacak nakdi bağışların gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından “masraf” olarak kaydedilebileceğini öngörmektedir. Bu ifade yapılan nakdi bağışın “indirim” olarak değil vergiye tabi kazancın tespitinde “gider” olarak dikkate alınması sonucunu doğurmaktadır. Ancak indirimin yapılabilmesi için bağışın Milli Yardım Komitesi veya mahalli yardım komitelerine makbuz mukabili yapılması gerekir.
5902 sayılı Kanun ile afet ve acil durumlar ile sivil savunmaya ilişkin hizmetleri yürütmek üzere, Başbakanlığa bağlı Afet ve Acil Durum Yönetimi Başkanlığının kurulmuştur. Ayrıca “Afet ve Acil Durum Müdahale Yönetmeliği’nin 20’nci maddesinde afet ve acil durumlar nedeniyle yurt içinden ve yurt dışından Başkanlıkça (AFAD) kabul edilecek nakdi bağışlar bu amaçla bankalarda Başkanlık adına açılacak hesaplarda toplanır.” düzenlemesine yer verilmiştir. Ayrıca AFAD internet sitesinde Cumhurbaşkanlığımız tarafından vatandaşlarımızın yapacağı yardımların AFAD Başkanlığınca koordine edilmesinin uygun görüldüğü bilgisine yer verilmiştir. Her ne kadar bir mevzuatta net bir atıf yapılmamış olmakla beraber, AFAD’ın söz konusu komitelerin yerine geçtiği sonucu ortaya çıkmaktadır. Dolayısıyla, AFAD tarafından verilecek makbuzlar çerçevesinde bu bağışların indirim değil, gider olarak dikkate alınabilmesi mümkün görünmektedir.
Sayın Taş yazısında özetle, Gelir İdaresi afetzedelere yardım amacıyla yapılan bağış ve yardımlar için hızlı bir şekilde hareket ederek bunların vergi karşısındaki durumu için bir duyuru yayınlamasının oldukça yararlı olduğunu belirttikten sonra; konunun ileride karşılaşılabilecek incelemeler bakımından mükelleflere koruyuculuk sağlayabilmesi için ilgili tebliğlerde hızlı bir şekilde gerekli değişiklikler ve eklemelerin yapılması gerektiğini ifade etmiş ve tüm bunlar yapılırken de 7269 sayılı Kanunun hükümlerinin de göz önünde bulundurulması gerektiğini açıklamıştır.
Gerçekten de son deprem felaketi sonucunda, depremden zarar gören felaketzedeler için yapılan bağış ve yardımların vergi matrahının tespitinde yıllık beyannamede indirim konusu yapılmasında ortaya konan ilgi ve kamuoyunda gündem olması konusu bize göstermektedir ki afetlerde yapılacak bağış ve yardımların vergi karşısındaki durumunu açıkça düzenleyen hem yasal düzenlemelerin hem de ikincil mevzuat düzenlemelerinin, yaşanan tereddütleri de ortadan kaldıracak şekilde, deprem ülkesi olduğumuz gerçeğini de dikkate almak suretiyle biran önce yapılmasında fayda vardır.
6. Sonuç
Beyan esasına dayanan vergi sistemimizde 2022 yılında tam/dar mükellef gerçek kişiler tarafından elde edilen yedi gelir unsuru için istisna kapsamında olmayan ve beyan sınırının altında kalmayan kazanç ve iratlar için Mart/2023 ayında yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesi gerekmektedir. Gelir Vergisi Kanununa göre 2022 yılında elde edilen ticari, zirai ve serbest meslek kazançları için zarar dahi olsa mutlaka yıllık beyanname verilecektir. Ancak, diğer gelir unsurları olan gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı, ücret ve diğer kazanç ve iratlar için istisna kapsamında olan ve 2022 yılı beyanname verme sınırını geçmeyen kazanç ve iratlar için gelir sahiplerinin yıllık beyanname vermesine gerek bulunmamaktadır.
Gelir Vergisi Kanunu’nun mevcut sistematiğine göre beyan edilen gelir toplamından yapılacak yasal indirimler sonrasında vergi matrahına ulaşılmakta ve bu tutar üzerinden artan oranlı vergi tarifesi (%15-20-27-35-40) uygulanmak suretiyle gelir vergisi hesaplanmaktadır. Hesaplanan gelir vergisinden de yıl içinde tevkif suretiyle kesilen vergiler ile ödenen geçici vergi mahsup edilmek suretiyle ödenecek gelir vergisi tespit edilmektedir.
Yıllık beyannamede, beyan edilen gelirden yapılan yasal indirimlerin doğru hesaplanması, vergi matrahının tespitinde fazla indirim yapılmaması çok önemli bir konudur. Beyannamenin verilmesi aşamasında bu indirimler yapılırken vergi idaresi tarafından belge istenmemektedir. Ancak, vergi idaresi daha sonra yaptığı analiz çalışmalarında yanlış bir indirim yapıldığını ya da oransal olarak yanlış bir hesaplama yapıldığını tespit etmesi halinde, yapılan indirimlerin belgesini isteyebilecek, haksız indirimin yapıldığının tespiti halinde, eksik hesaplanan gelir vergisini ikmalen vergi ziyaı cezasıyla birlikte tarh ve tahakkuk ettirecektir. Yani vergi idaresi zamanında eksik ödenen vergiyi cezalı olarak ve gecikme faizi ile geri alma yoluna gidecektir. Tabi cezalı olarak yapılacak vergi tarhiyatının mükellefe tebliği sonrasında mükellefin itiraz hakkı her zaman mümkün bulunmaktadır. Kısaca özetlemek gerekirse, beyan edilen gelirden yapılacak yasal indirimler Kanunda belirtildiği şartlar ve sınırlamalar çerçevesinde indirilmeli ve vergi matrahı doğru tespit edilmelidir. Aksi durumda, yanlış indirimler sonucunda vergi matrahı düşük hesaplanmış olacak ve hesaplanacak vergi de eksik hesaplanmış olacaktır.
Bu nedenle, gelir vergisi beyannamesi veren mükelleflerin beyan ettikleri gelirden yapacakları indirimler konusunda vergi ziyaına sebebiyet vermemeleri için çok dikkatli olması gerekmektedir. Bu konuda ilgili kanun maddesi, genel tebliğlerdeki açıklamalar ve Gelir İdaresinin yayınlamış olduğu rehberlerde yer alan açıklamalara bakılmasında fayda vardır. Ayrıca, mükelleflerin elde ettikleri gelirin beyan edilip edilmeyeceği konusunda tereddüt ettikleri konularda ve yıllık beyannamede yapılacak indirimler konusunda Vergi İletişim Merkezini 189'u araması çok doğru bir yöntem olacaktır.
KAYNAKÇA
NAZALI VERGI & HUKUK