İmdat TÜRKAY/Mükellef Hizmetleri Grup Başkanı
Özet: Gelir Vergisi Kanununa göre, 2023 yılında ücret geliri/kira geliri/değer artış kazancı ve menkul sermaye iradı elde edip Mart/2024 ayında yıllık beyanname verecek olan olanlar ile ticari, zirai ve mesleki kazancı nedeniyle mutlaka yıllık beyanname verecek olan mükellefler; beyan edilen gelirin %10'unu aşmaması, Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak 2023 yılında yapmış oldukları eğitim ve sağlık harcamalarını gelir vergisi matrahının tespitinde, beyan edecekleri gelir tutarından indirebileceklerdir.
Anahtar kelimeler: Yıllık beyanname, küçük çocuk, eğitim ve sağlık harcaması, harcamanın belgelendirilmesi, yıllık beyannameden indirim.
GİRİŞ
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa göre yıllık beyanname ile beyan edilmesi gereken gelir toplamından, yani vergi matrahından bazı indirimler yapılmakta ve vergiye tabi matraha ulaşılmaktadır. Yapılan indirimler sonrasında kalan tutara ise artan oranlı vergi tarifesi (%15-20-27-35-40) uygulanmak suretiyle gelir vergisi hesaplanmaktadır. Yıllık beyannamede yapılacak indirimler vergiye tabi matrahı azaltmak suretiyle hesaplanacak gelir vergisine direk olarak etki etmektedir. Beyan edilen gelir toplamından yapılacak yasal indirimlerin (deprem nedeniyle yapılan bağış ve yardımlar, eğitim ve sağlık harcamaları, hayat/şahıs sigorta primleri gibi) bir kısmı tamamen bir kısmı ise belli sınırlamalar çerçevesinde indirim konusu yapılmaktadır.
Gelir Vergisi Kanununa göre, gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tabi olup, gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır. Gelir vergisine tabi gelir unsurları; ticarî kazanç, ziraî kazanç, ücret, serbest meslek kazancı, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı ve diğer kazanç ve iratlardan oluşmaktadır. Gelir vergisine tabi gelir elde eden gerçek kişi tam/dar mükellefler, aksine bir düzenleme olmadığı sürece yıllık gelir vergisi beyannamesi vermek zorundadırlar.
Beyanı gereken gelirlerin yıllık beyannamede toplanması zorunludur. Tacirlerle çiftçiler ve serbest meslek erbabı ticari, zirai ve mesleki faaliyetlerinden kazanç temin etmemiş olsalar bile yıllık beyanname verirler. Diğer dört gelir unsurunu elde edenler ise yani ücret, kira, değer artış kazancı ve arızi kazançlar ve menkul sermaye iradında yıllık beyanname verilmesi durumunda mükellefiyet tesis edilmekte ve beyan edilecek gelir yoksa beyanname verilmesine gerek yoktur.
2023 yılında gerçek kişiler tarafından elde edilen kira geliri (mesken ve işyerinden), ücret geliri (tek veya birden fazla işverenden), diğer kazanç ve iratlar (değer artış kazancı ve arızi kazançlar) ile menkul sermaye iratları için; yıllık olarak belirlenen istisna tutarları ile yıllık olarak belirlenen beyanname verme sınırları dikkate alınmak suretiyle yıllık beyanname vermek durumunda olanlar ile ticari, zirai ve mesleki kazançları nedeniyle beyanname vermek zorunda olanların 2023 yılında yapmış oldukları bazı harcamalara ilişkin belgeleri bu yıl bitmeden temin etmelerinde fayda vardır.
Bu çalışmamızda sadece eğitim ve sağlık harcamalarının beyan edilen gelir tutarından ne şekilde ve hangi şartlarla indirim konusu yapılacağı konusu Gelir İdaresince son dönemde verilen özelgeler çerçevesinde incelenmiştir.
1. EĞİTİM VE SAĞLIK HARCAMALARININ İNDİRİM KONUSU YAPILMASI
2023 yılında elde ettikleri kazanç ve iratları Mart/2024 ayında yıllık beyanname ile beyan edecek olan mükellefler yıl içinde yapmış oldukları bazı harcamaları belli şartlar ve sınırlamalar çerçevesinde indirim konusu yapabilmektedirler. Örneğin; hayat/şahıs sigorta primleri, eğitim ve sağlık harcamaları, beyan edilecek gelirden sınırlı olarak indirilebilecek bağış ve yardımlar ile tamamı indirilebilecek bağış ve yardımlar, sponsorluk harcamaları, Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni ve nakdi bağışlar, iktisadi işletmeleri hariç, Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımlar gibi.
Çalışmamızın konusu olan eğitim ve sağlık harcamaları da belli bir sınırlamalar ve şartlar çerçevesinde indirim konusu yapılmaktadır. GVK’nın 89/2 nci bendinde yer alan hükme göre; beyan edilen gelirin %10'unu aşmaması, Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamaları, yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilebilecektir.
Bu indirim hakkından, gelirlerini yıllık beyanname ile beyan eden mükellefler yararlanabilmektedirler. Bu nedenle ticarî, ziraî ve meslekî kazanç sahipleri yanında, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları, değer artışı kazançları ile arızî kazançları ve ücretleri dolayısıyla yıllık gelir vergisi beyannamesi veren mükelleflerin de bu uygulamadan yararlanması mümkündür. Buna karşılık bu uygulamadan vergiye tabi gelir elde eden, ancak geliri istisna sınırı içinde kalanlar veya gelirleri stopaj yoluyla vergilendirilen ve beyanname verme hakkı bulunmayanlar yararlanamazlar.
Yıllık beyannamede, indirim konusu yapılacak tutarın hesaplanmasında (beyan edilen gelirin %10’u gibi belli sınırlamalar kapsamında yapılacak indirimlerin belirlenmesinde) beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki tutar esas alınmaktadır.
1.1. Eğitim ve Sağlık Harcamalarının İndirim Konusu Yapılabilmesi İçin Gerekli Olan Genel Şartları
Gelir Vergisi Kanunu’nun 89/2 inci maddesinde, gelir vergisi matrahının tespitinde, gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirden yapılabilecek eğitim ve sağlık harcamaları indiriminden yararlanmanın şartları şöyledir;
gerekmektedir.
Bu şartların birlikte oluşması halinde yapılan eğitim ve sağlık harcamaları yıllık beyannamede bildirilecek gelir toplamından indirilebilecektir. Bu bağlamda beyannameyi verenin tam veya dar mükellef gerçek kişi olmasının indiriminden faydalanılması açısından bir önemi bulunmamaktadır. Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesi ve kendi özel kanunlarında yer alan hükümlerde, kurumlar vergisinden muaf olan kurumlara yapılan harcamalar bu indirim imkanından yararlanamazlar.
Yine genel ve özel bütçeli kurumlara yapılan eğitim ve sağlık harcamaları da indirime konu edilemeyecektir. Örneğin, Sağlık Bakanlığına veya üniversitelere bağlı hastanelerin döner sermayelerine ödenen paralar indirim kapsamı dışındadır. Ayrıca, Kanunda harcamaların Türkiye’de yapılması şartı arandığından, yurtdışında yapılan eğitim ve sağlık harcamalarının indirime tabi tutulması mümkün değildir. Bu kapsamda, gümrük dışı sayılan yerlerde yapılan harcamalarda (serbest bölgeler, gümrüksüz satış mağazaları-free-shop) indirime konu edilemez.
Öncelikle belirtmemiz gerekir ki bu harcamaların beyannamede indirim konusu yapılabilmesi için Türkiye'de yapılması şarttır. Bu nedenle Türkiye gümrük bölgesi dışı sayılan yerlerde, örneğin gümrüksüz satış mağazalarında (free-shop) yapılan harcamalar kapsam dışındadır. Aynı şekilde Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyetinde yapılan harcamalar da kapsama girmez. Bedeli bankalar aracılığı ile transfer edilmek suretiyle dışarıdan posta ile veya başka şekilde getirtilen ilâç ve kitaplara ilişkin giderlerin de indirimden yararlanması mümkün değildir. Ancak, bu malların Türkiye’ye bir ithalatçı tarafından getirtilmesi ve ondan satın alınması halinde, bu uygulanamadan yararlanmak mümkündür.
Türkiye’de yapılan harcamaların dahî, vergiye tâbi olmayan şahıs ve kuruluşlardan sağlanan eğitim ve sağlık mal ve hizmetleri ile ilgili olması veya Vergi Usul Kanunu’nda yazılı belgelerle tevsik edilememesi halinde, kazançtan indirilmesi mümkün değildir. Yurt dışı eğitim giderleri ve yurt dışında alınan sağlık hizmetleri harcamanın Türkiye’de yapılmamış olması nedeniyle indirimden yararlanamayacaktır. Örneğin, çocuğunu yurtdışındaki bir okula gönderen mükellef, okul ücretini yurtdışındaki firmadan alacağı fatura ve/veya fatura benzeri bir belge ile tevsik etmesi halinde indirimden yararlanamaz. Türkiye’de yapılacak eğitim ve sağlık harcamasının gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerden alınacak fatura, serbest meslek makbuzu, perakende satış fişi veya ödeme kaydedici cihaz fişi ile tevsik edilmesi gerekmektedir.
Kanuni düzenlemeye göre; beyan edilen gelir toplamından eğitim ve sağlık harcamalarının indirim konusu yapılabilmesi için gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi gerekmektedir. Bu nedenle, gelir ve kurumlar vergisi mükellefiyeti olmayan kooperatif, dernek, vakıf gibi kurumlardan alınan harcama belgelerinin gider indirimine konu edilmesi mümkün değildir. Ancak, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kurumlar vergisi mükellefleri olduklarından, bunlardan alınan harcama belgeleri gider indirimine konu olacaktır. Ayrıca ilgili yılda indirilemeyen eğitim ve sağlık harcamalarının sonraki yıllara devretmesi ve o yıllarda indirilmesi mümkün değildir. İndirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları toplamından önceki tutar esas alınacaktır.
Eğitim ve sağlık harcamalarının gelir toplamından indirilebilmesi için harcamaların; mükellefin kendisi, mükellefin eşi ve mükellefin küçük çocukları için yapılması gerekmektedir. Eşe ait eğitim ve sağlık harcamalarının indiriminde, eşin çalışıyor olup olmamasının ve gelir durumunun bir önemi bulunmamaktadır. Ancak, eşinde beyana tabi gelirinin olması ve yıllık beyanname vermesi durumunda, kendi adına yapılan eğitim ve sağlık harcamasını kendisi indirim konusu yapacaktır. Burada dikkat edilmesi gereken konu, eşlerin her ikisinin de yıllık beyanname vermesi durumunda, mükerrer indirimin yapılmamasıdır.
1.2. Eğitim ve Sağlık Harcamalarında “Küçük Çocuk” Tabirinin Kapsamı
23.10.2012 tarih ve 85 No.lu Gelir Vergisi Sirkülerinde, “çocuk” veya “küçük çocuk” tabirinden, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukların anlaşılması gerektiği belirtilmiştir. Aynı Sirkülerde eş tabirinin ise, mükellefle aralarında yasal evlilik bağı bulunan kişileri ifade ettiği açıklanmıştır.
Bu belirlemeler uyarınca mükellef eşine ait sağlık harcamalarını indirebileceği gibi, nafakasını verdiği veya evlat edindiği çocuklar dâhil çocuklarına ait sağlık harcamalarını da indirebilir. Dolayısıyla, küçük çocuk tabirinden mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan çocuğun 18 yaşını doldurmamış olması veya çocuk tahsildeyse de 25 yaşını doldurmamış olması gerektiğidir. Aksi takdirde örneğin 26 yaşında olan ve üniversitede okuyan bir çocuk aileyle birlikte de ikamet etse küçük çocuk kapsamında değildir. Yine 20 yaşında olan ve üniversite okumayan çocuk da küçük çocuk kapsamında değildir.
Anılan Sirkülerde Kanunda yer alan küçük çocuk tabiri, anne veya babasını kaybedip mükellefle birlikte yaşayan torunları da kapsayacak şekilde geniş tutulmuştur. Diğer taraftan eşlerden her ikisinin gelir vergisi beyannamesi vermesi halinde, eş ve çocuklara ait eğitim ve sağlık harcamalarının mükerrer indirime yol açmayacak şekilde eşler tarafından indirilebilmesi mümkündür. Bu kapsamda, örneğin çocuğa ait eğitim ve sağlık harcamalarının anne tarafından verilen beyannamede indirilmesi halinde, söz konusu harcama tutarının birde baba tarafından verilen beyannamede indirilmesi mümkün değildir. Ancak, toplam indirim konusu yapılacak eğitim ve sağlık harcamalarını geçmemek şartıyla, eşin birinin harcamanın bir kısmını, diğer eşin de kalan kısmını kendi beyannamesindeki gelirden indirebilmesi mümkün bulunmaktadır.
1.3. Eğitim Harcamalarının İndirim Şartları
Gelir İdaresi tarafından yayımlanan 255 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “Eğitim Giderleri” başlıklı bölümünde;
eğitim gideri kapsamında değerlendirilmiştir. Anılan Tebliğde belgelerin mükelleflerin kendisi, eşi ve küçük çocukları adına düzenlenmiş olması gerekmektedir. Ayrıca, bu harcamaların bir kısmının başkaları tarafından karşılanması durumunda, mükellefin kendisinin karşıladığı harcama tutarını esas alması gerekmektedir.
Buna göre, eğitim amacıyla kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile özel yurt veya pansiyona ödenen tutarlar da mükellefiyeti bulunan gerçek ve tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi kaydıyla gelir vergisi beyannamesinden indirilebilecektir.
Konu hakkında Gelir İdaresi tarafından verilen bir görüşe göre; üniversitede tahsilde olan çocuğun 25 yaşını doldurmamış olması, beyan edilecek gelirin %10’luk kısmını aşmaması, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla eğitim amaçlı kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile özel yurt veya pansiyona ödenen tutarların yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilmesi mümkün olup; ev kirası, apartman aidatı, doğalgaz, elektrik, su ve internet gibi ödemelerin gelir vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Muğla Vergi Dairesi Başkanlığının 16.10.2015 tarih ve 96620903-120[89-15/5]-101 sayılı özelgesi).
Konu hakkında Gelir İdaresi tarafından verilen bir görüşe göre; 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 3708 sayılı Kanunla değişik 56/b maddesinde, üniversitelerin ve yüksek teknoloji enstitülerinin, genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına tanınan mali muafiyetlerden, istisnalardan ve diğer mali kolaylıklardan aynen yararlanacakları; Ek 7 nci maddesinde ise vakıflarca kurulacak yükseköğretim kurumlarının, bu Kanunun 56 ncı maddesinde yer alan mali kolaylıklardan, muafiyetlerden ve istisnalardan aynen istifade edecekleri hükme bağlanmıştır.
Çocuk için yapılan ve beyan edilecek gelirin %10'luk kısmını aşmayan eğitim harcamalarının; çocuğun 25 yaşını doldurmamış olması, Türkiye'de yapılması, harcamanın yapıldığı eğitim kurumunun gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişiliğe haiz kurumlardan olması ve bu kurumlardan alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilebilmesi mümkün bulunmaktadır. Ayrıca, indirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında, yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinde gayrisafi hasılattan giderler düşüldükten, indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki safi irat tutarı esas alınacaktır. Ancak, vakıflar tarafından kurulan üniversiteler kurumlar vergisinden muaf olduklarından, anılan kurumlara çocuk için ödenmiş olan tutarların gelir vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 21.05.2013 tarih ve 62030549-120[89-2013/140]-744 sayılı özelgesi).
1.3.2. Yabancı Dil Eğitim Ücretinin Gelir Vergisi Beyannamesinde İndirilmesi
Konu hakkında Gelir İdaresince verilen bir özelgede yapılan açıklamaya göre; mali müşavirlik hizmetleri faaliyetlerinden elde edilen serbest meslek kazancı dolayısıyla verilecek Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesinde bildirilecek gelirden, ilgili yıl içinde yapılan yabancı dil kursu eğitim harcamasının Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinin (2) numaralı bendi kapsamında indirilmesi mümkün bulunmaktadır. (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Muğla Vergi Dairesi Başkanlığının 23.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.48.15.01-GVK-57-32 sayılı özelgesi).
1.3.3. Devlet Konservatuvarı Müzik ve Sahne Sanatları Lisesinde Tahsilde Olan Çocuk İçin Yapılan Harcamanın Durumu
Bir üniversitenin Devlet Konservatuvarı Müzik ve Sahne Sanatları Lisesinde tahsilde olan çocuk için yapılan arp teli harcamasının, eğitim malzemesi alımı olarak kabulü ve beyan edilecek gelirin %10'unu aşmaması, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilmesi mümkün bulunmaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/ Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığının 18.11.2020 tarih ve 11355271-120.04.99[89-2020/35]-E.50913 sayılı özelgesi).
Bir üniversitesinin Devlet Konservatuvarı Piyano bölümünde eğitim gören çocuk için satın alınan piyano ve bu piyanonun bakım giderleri; eğitim gören çocuğun 25 yaşını doldurmamış olması, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle bu giderlerin tevsik edilmesi, çocuğun ilgili bölümde eğitiminin devam etmesi ve yıllık beyanname ile beyan edilecek gelirin %10'unu aşmaması şartıyla indirim konusu yapılabilecektir (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/ İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 15.03.2022 tarih ve E-62030549-120[89-2021/669]-290784 sayılı özelgesi).
Gelir İdaresi tarafından konu hakkında vertilen bir özelgede özetle yapılan açıklamaya göre; elde edilen ticari kazanç dolayısıyla verilecek Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesinde bildirilecek gelirden, 18 yaşından küçük çocuğa ait okul servis ücretinin, harcamanın Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, eğitim harcaması olarak indirilmesi mümkün bulunmaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/ Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 11/09/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-120[89-11/2]-919 sayılı özelgesi).
Konuyla ilgili olarak, 255 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Eğitim Giderleri" başlıklı bölümünde; "Eğitim ve öğretim kurumları, anaokulu, kreş ve dershanelere eğitim amacıyla yapılan ödemeler ile eğitim amaçlı kurs ücretleri, okul servis ücretleri, kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile öğrencilerin özel yurt ve pansiyonlarda kalmaları durumunda ödenen tutarlar vergi indirimine esas alınacaktır." açıklaması yer almaktadır. Öte yandan, 23.10.2012 tarih ve GVK-85/2012-7 sayılı Gelir Vergisi Sirkülerinde, "çocuk" veya "küçük çocuk" tabirinin kapsamı belirlenmiştir. Buna göre; ilkokula devam eden çocuğun online eğitimde kullanması için alınan tablet bilgisayara ait fatura bedelinin, söz konusu tablet bilgisayarın sadece eğitim malzemesi olarak kullanılmaya mahsus olmaması ve eğitim dışında da kullanılmaya elverişli olması nedeniyle, eğitim harcaması olarak gelir vergisi beyannamesi üzerinden indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Balıkesir Vergi Dairesi Başkanlığının 24.02.2022 tarih ve E-46480499-120.05.99[2021/1749]-22827 sayılı özelgesi).
Gelir İdaresince verilen bir görüşe göre; bir üniversitenin Havacılık ve Uzay Bilimleri Fakültesi Pilotaj Lisans programı eğitimi gören çocuğun 25 yaşını doldurmamış olması, beyan edilecek gelirin %10'luk kısmını aşmaması, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, üniversitenin anlaşmalı olduğu uçuş okulundan alınan zorunlu pilotaj lisans programı uçuş eğitimi için ödenen tutarların, yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilmesi mümkün bulunmaktadır. (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/ İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 27.03.2023 E-62030549-120[89/2022]-364700sayılı özelgesi).
Gelir İdaresince verilen bir görüşe göre; eğitim kurumları ile yapılan sözleşmeler uyarınca bu kurumlarda öğrencilere yemek hizmeti veren gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin bu hizmetlerinin eğitim hizmetinin bir parçası olarak değerlendirilmesi mümkün olmayıp, söz konusu yemek hizmetine ilişkin harcamalar eğitim gideri olarak kabul edilemez. Bu itibarla, söz konusu harcamaların Gelir Vergisi Kanununun 89/2 nci bendine göre yıllık gelir vergisi beyannamesinde eğitim harcaması olarak indirim konusu yapılması mümkün değildir (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/ Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 22/06/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2010-GVK-89-11-451 sayılı özelgesi).
Konu hakkında Gelir İdaresince verilen başka bir görüşe göre ise; okul tarafından verilen ve bedeli ayrı olarak tespit edilebilen yemek hizmetine ait ücretin, Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi uyarınca eğitim harcaması olarak yıllık gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/ Konya Vergi Dairesi Başkanlığının 24/04/2014 tarih ve 31435689-120[89-2013/1153]-57 sayılı özelgesi).
1.4. Sağlık Harcamalarının Yıllık Beyannamede İndirilmesinin Şartları
Gelir İdaresince yayımlanan 255 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan açıklamalar konumuz açısından hala geçerli bulunmaktadır. Ayrıca Vergi İdaresi vermiş olduğu özelgelerle uygulamaya yön vermektedir. Aşağıda belirtilen şekilde yapılan eğitim ve sağlık harcamaları beyan edilen gelirin %10’unu aşmaması şartıyla yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirilebilecektir. Buna göre;
Öte yandan, 255 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde “Sağlık giderleri”;
harcamalar olarak tanımlanmıştır. Yapılan sağlık harcamalarının bir kısmının başkaları tarafından (Sosyal Güvenlik Kurumu, işverenler veya sağlık sigortası kapsamında) karşılanması halinde, mükellef kendisi tarafından karşılanan sağlık harcamasını beyan ettiği gelirden indirebilecektir.
Bu kapsamda örneğin mükellefin eşinin Türkiye’de bulunan özel bir hastanede doğum yapması veya küçük çocuğunun ameliyat olması halinde, hastanenin gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olması ve harcamanın belgelendirilmesi şartıyla, beyan edilen gelirin %10’nu tutarındaki sağlık harcaması indirim konusu yapılacaktır.
Yine mesken ve işyeri kira geliri nedeniyle yıllık beyannamede 1.000.000 TL gelir beyan eden gelir vergisi mükellefinin, yıl içinde özel bir hastanede eşinin ameliyatı için yapmış olduğu sağlık harcamasına ilişkin faturanın 150.000 TL olması durumunda; beyan edilen gelirin %10’u (1.000.000X%10=) 100.000 TL olduğundan, sağlık giderine ilişkin faturadaki tutarın 100.000 TL’sini indirebilecek, kalan 50.000 TL’yi indirim konusu yapamayacaktır. İndirim konusu yapılamayan tutar sonraki yıllara da devretmeyecektir.
1.4.1. Sağlık Harcamasının Ödeme Kaydedici Cihaz Fişi ile Belgelendirilmesi Halinde İndirim Konusu Yapılıp Yapılmayacağı
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227 nci maddesinin birinci fıkrasında; "Bu kanunda aksine hüküm bulunmadıkça, bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir." hükmü yer almakta olup, söz konusu kayıtların aynı Kanunun 229 ve müteakip maddelerinde yer alan belgelerden herhangi biri ile tevsiki zorunlu bulunmaktadır. Mezkur Kanunun 232 nci maddesinde ise, birinci ve ikinci sınıf tüccarlarla kazancı basit usulde tespit edilenlerin serbest meslek erbabına sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunların da fatura istemek ve almak mecburiyetinde olduğu hükme bağlanmıştır. Buna göre, eczanelere ödenen ilaç bedeli karşılığında alınan yazar kasa fişleri "tevsik edilecek belge" olarak kabul edilmemekte olup söz konusu harcamaların fatura ile tevsiki gerekmektedir (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığının 04/09/2014 tarih ve 11355271-120.04[65-2014/6]-6598 sayılı özelgesi).
1.4.2. Serbest Meslek Erbabının Aldığı Psikolojik Danışmanlık Hizmetinin Sağlık Harcaması Olarak Kabul Edilip Edilmeyeceği
Konuyla ilgili olarak 255 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Sağlık Giderleri" başlıklı bölümünde, "Teşhis ve/veya tedavi sürecinde yapılan sağlık harcamaları (muayene, tahlil, ameliyat, fizik tedavi ve hastane giderleri ile ilaç, sağlık malzemesi, gözlük ve lens alımları gibi) vergi indirimine konu teşkil edecektir." açıklaması yer almaktadır. Buna göre; bir siteden alınan uzaktan psikolojik danışmanlık hizmetinin, Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde ve anılan Tebliğde belirtilen "sağlık harcaması" kapsamında değerlendirilmesi ve gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Van Defterdarlığının 02.11.2023 tarih ve E-60757842-120-26606 sayılı özelgesi).
1.4.3. Medikal Maske Harcamalarının Gelir Vergisi Beyannamesinde Sağlık Harcaması Olarak İndirim Konusu Yapılamayacağı
Konuyla ilgili olarak 255 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Sağlık Giderleri" başlıklı bölümünde, "Teşhis ve/veya tedavi sürecinde yapılan sağlık harcamaları (muayene, tahlil, ameliyat, fizik tedavi ve hastane giderleri ile ilaç, sağlık malzemesi, gözlük ve lens alımları gibi) vergi indirimine konu teşkil edecektir." açıklaması yer almaktadır. Buna göre, satın alınan medikal maskelere ilişkin harcamaların, sağlık harcaması kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından, Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendine göre gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/ İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 20.11.2023 tarih ve E-62030549-120-1311179 sayılı özelgesi).
1.4.4. Kira Beyannamesinde Ortodonti İçin Yapılan Harcamaların İndirimi
Kira gelirinden dolayı yıllık beyanname veren bir mükellefin sorusu üzerine verilen özelgede yapılan açıklamaya göre; yapılan sağlık harcamasının beyan edilen gelirin %10'unu aşmaması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınan belgelerle tevsiki şartıyla, gelir vergisi matrahının tespitinde gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/ İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 13.12.2017 tarih ve 62030549-120[89-2017/623]-553913sayılı özelgesi).
1.4.5. Tüp Bebek Tedavisi Nedeniyle Yapılan Harcamaların İndirim Konusu Yapılması
Gelir İdaresi tarafından verilen bir özelgede; tüp bebek tedavisi nedeniyle yapılan harcamalar Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi kapsamında sağlık harcaması olarak değerlendirilmiş olup, gelir vergisi beyannamesinde beyan edilen gelirin %10'unu aşmaması, Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, tüp bebek tedavisi için yapılan sağlık harcamalarının gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/ Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 05/03/2010 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2010-GVK-89-1-216 sayılı özelgesi).
1.4.6. SGK'dan Alınan Belgede Yer Alan Ve Emekli Maaşından Yapılan Sağlık Uygulama Tebliği Reçete Kesintisi İle Muayene İştirak Kesintisi Tutarlarının İndirimi
Gelir Vergisi Kanunu'nun 89'uncu maddesine istinaden beyan edilen gelirden indirim konusu yapılacak sağlık harcamalarının gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilebilen bir sağlık harcaması olması gerektiğinden, Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı tarafından emekli maaşından yapılan SUT reçete kesintisi ile muayene iştirak kesinti tutarlarının bu kapsamda yapılmış bir sağlık harcaması olarak nitelendirilmesi söz konusu olmayacaktır. Bu itibarla, sağlık hizmetlerinden yararlanabilmek için Sosyal Güvenlik Kurumuna SUT (Sağlık Uygulama Tebliği) reçete kesintisi ile muayene iştirak kesintisi adı altında ödenen söz konusu tutarları elde edilen gayrimenkul sermaye iradı dolayısıyla verilen gelir vergisi beyannamesinde bildirilen gelirden indirim konusu yapılması mümkün değildir (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 17/03/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2010-GVK-89-6-139 sayılı özelgesi).
1.4.7. Sağlık Uygulama Tebliği gereğince Reçete Kesintisi ve Muayene İştirak Kesintisi Tutarının Durumu
Gelir İdaresi tarafından verilen bir özelgede yapılan açıklamaya göre; GVK’nın 89/2 nci maddesine istinaden beyan edilen gelirden indirim konusu yapılacak sağlık harcamalarının gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilebilen bir sağlık harcaması olması gerektiğinden, Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı tarafından emekli maaşından yapılan Sağlık Uygulama Tebliği reçete kesintisi ile muayene iştirak kesintisi tutarlarının bu kapsamda yapılmış bir sağlık harcaması olarak nitelendirilmesi söz konusu değildir (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 17.03.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2010-GVK 89-6-139 sayılı özelgesi).
1.4.8. Tansiyon Ölçme/Kan Şekeri Ölçme Cihazı İçin Yapılan Harcamalar ile Güneş Kremleri ve Vitaminler İçin Yapılan Harcamaların Durumu
elir İdaresi tarafından verilen bir özelgede yapılan açıklamaya göre; sağlık harcamaları kapsamında tansiyon ölçme cihazı ve kan şekeri ölçme cihazı nedeniyle yapılan harcamalar sağlık harcaması olarak kabul edilecek olup, güneş kremleri ve vitaminler için yapılan harcamalar ise söz konusu krem ve vitaminlerin Sosyal Güvenlik Kurumu Sağlık Uygulama Tebliğlerinde belirtilen tedavilerde kullanılmak üzere reçetelendirilmesi şartıyla, söz konusu Tebliğlerin ekinde yer alan listelerde yer alan fiyatlarla sınırlı olmak üzere sağlık harcaması olarak dikkate alınabilecektir (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Samsun Vergi Dairesi Başkanlığının 01.10.2013 tarih ve 13649056-120[89-2013/ÖZE-07]-74 sayılı özelgesi).
1.5. Eğitim ve Sağlık Harcamalarının İndirimine İlişkin Örnek Olay
Örnek: Serbest muhasebeci mali müşavirlik faaliyetinden dolayı gelir vergisi mükellefi olan Bay (A), 2023 yılına ilişkin olarak giderler sonrasında beyan edilecek serbest meslek kazancı 2.000.000 TL’dir. Ödevli, mesleki faaliyetini idame ettirebilmek için muhasebe programı ve diğer mesleki kurslara gitmiş ve 20.000 TL fatura karşılığında ödeme yapmıştır.
Mükellef, üniversitede okuyan çocuğunun ingilizce öğrenmesi için Londra’da bulunan bir eğitim merkezine göndermiş ve 250.000 TL ödeme yaparak belgesini almıştır. Ayrıca, 2010 yılı doğumlu çocuğunun eğitimi için özel bir okula 250.000 TL, eşinin ameliyatı için özel bir hastaneye de 150.000 TL ödeme yapmış ve faturasını almıştır.
Ödevlinin 2023 yılı serbest meslek kazancı için Mart/2024 ayında vereceği yıllık beyannamede indirim konusu yapacağı eğitim ve sağlık harcamasını aşağıdaki şekilde hesaplayacaktır.
|
Beyan edilen serbest meslek kazancı |
2.000.000 TL |
|
Eğitim ve sağlık harcaması (20.000+250.000+150.000=) |
420.000 TL |
|
İndirim konusu yapılabilecek eğitim ve sağlık harcamasının üst limiti (2.000.000X%10=) |
200.000 TL |
|
İndirimi mümkün olan eğitim ve sağlık harcaması |
200.000 TL |
|
İndirimi mümkün olmayan eğitim ve sağlık harcaması (420.000-200.000=) |
220.000 TL |
|
Vergiye tabi matrah (2.000.000-200.000=) |
1.800.000 TL |
Buna göre, 18 yaşını veya tahsilde olması halinde 25 yaşını doldurmamış çocuklara ait eğitim harcamalarının, Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, beyan edilen gelirden indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.
Örnekte, mükellefin kendisi için mesleki kurslara ödemiş olduğu 20.000 TL ile küçük çocuk için ödenen 250.000 TL eğitim gideri ve eşi için yapmış olduğu 150.000 TL’lik sağlık harcaması toplamı olan 420.000 TL, GVK’nın 89/2 uncu maddesi gereğince beyan edilen gelirin %10’nu (2.000.000 X%10=) olan 200.000 TL’yi aştığından, 2023 yılına ilişkin olarak Mart/2024’de verilecek yıllık gelir vergisi beyannamesinden beyan edilecek gelir tutarından indirim konusu yapılacak eğitim ve sağlık harcaması tutarı 200.000 TL olacaktır. Ödevlinin yapmış olduğu eğitim ve sağlık harcamasının yasal sınırlamayı aşan (420.000-200.000=) 220.000 TL’si yıllık beyannamede indirim konusu yapılamayacak ve bu tutar sonraki yıllara da devretmeyecektir.
Ayrıca, eğitim giderleri beyan edilen gelirin %10’ununu aşmaması, Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla indirim konusu yapılabileceğinden; mükellefin yurt dışında çocuğun ingilizce öğrenmesi için bir eğitim merkezine yapmış olduğu 250.000 TL ödemenin beyan edilen gelirden indirilmesi mümkün değildir.
SONUÇ
Beyan esasına dayanan Gelir Vergisi Kanununa göre 2023 yılında tam/dar mükellef gerçek kişiler tarafından elde edilen yedi gelir unsuru için istisna kapsamında olmayan ve beyan sınırının altında kalmayan kazanç ve iratlar için Mart/2024 ayında yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesi gerekmektedir. Gelir Vergisi Kanununa göre 2023 yılında elde edilen ticari, zirai ve serbest meslek kazançları için zarar dahi olsa mutlaka yıllık beyanname verilecektir. Ancak, diğer gelir unsurları olan kira geliri, menkul sermaye iradı, ücret ve değer artış kazancı ve arızi kazançlar için istisna kapsamında olan ve 2023 yılı beyanname verme sınırını geçmeyen kazanç ve iratlar için gelir sahiplerinin yıllık beyanname vermesine gerek bulunmamaktadır.
Yıllık gelir vergisi beyannamesinde, eğitim ve sağlık harcamaları beyan edilen gelirin %10’unu aşmaması şartıyla matrahın tespitinde indirim konusu yapılabilecektir. Bu indirimin yapılabilmesi için; eğitim ve sağlık harcamaları Türkiye’de yapılmalıdır, gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmelidir, söz konusu harcamalar mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olmalıdır. Küçük çocuk kapsamına ise; mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dahil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocuklar girmektedir.
Yıllık beyannamede, beyan edilen gelirden yapılan yasal indirimlerin doğru hesaplanması, vergi matrahının tespitinde fazla indirim yapılmaması çok önemli bir konu olup vergi idaresi daha sonra yaptığı analiz ve çapraz kontrollerde yanlış bir indirim yapıldığını tespit etmesi halinde, yapılan indirimlerin belgesini isteyebilecek, haksız indirimin yapıldığının tespiti halinde, eksik hesaplanan gelir vergisini ikmalen vergi ziyaı cezasıyla birlikte tarh ve tahakkuk ettirecektir. Bu nedenle, gelir vergisi beyannamesi veren mükelleflerin beyan ettikleri gelirden yapacakları indirimler konusunda vergi ziyaına sebebiyet vermemeleri için belirlenen limitler ve sınırlamalar kapsamında yapmış oldukları gerçek harcamaları belge ile tevsik ederek indirim konusu yapmaları gerekmektedir. Bunun için 2023 yılında eğitim ve sağlık harcamalarına ilişkin belgelerin mutlaka alınması ve istendiğinde ibrazı unutulmamalıdır.
*Bu yazıda yapılan açıklamalar, tamamıyla yazarına ait olup, hiçbir şekilde yazarın çalıştığı kurumunu bağlamaz, kurumunun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez.