|
Burcu HACI Vergi Danışmanı |
Özge ERGÜL Vergi Danışmanı |
ÖZET
Kurumlar vergisi, mükellefin beyanı esas alınarak kurum kazancı üzerinden tarh olunur. Beyanname, vergi mükellefinin ilgili hesap dönemi boyunca gelir ve giderlerinin sonucunu içermektedir. Kurumlar vergisi beyannamesi düzenlenirken dikkat edilecek hususlar başlıca; geçmiş yıl zarar mahsubu, nakit sermaye artışından kaynaklı faiz indirimi, kesinti yoluyla ödenen vergiler, Ar-Ge ve tasarım indirimi, yatırım indirimi, transfer fiyatlandırması ve örtülü sermaye uygulamasına ilişkin bilgilerdir.
Makalemizde kurumlar vergisi beyannamesi hazırlanırken dikkat edilecek özellikli hususlar açıklanmaya çalışılmıştır.
Anahtar Kelimeler: Kurumlar Vergisi Beyannamesi, Beyanname Düzenleme Programı, İndirim.
GİRİŞ
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun birinci maddesi ile “sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeler ve iş ortaklıkları”nın kurumlar vergisine tabi olacağı hükme bağlanmış olup mezkur Kanun’un 14. maddesinin 8. bendinde ise, “Beyannamelerin şekil, içerik ve ekleri Maliye Bakanlığınca belirlenir. Mükellefler beyanlarını bu beyanname ile yapmak veya bu beyannamelerde yazılı bilgilere uygun olarak bildirmek zorundadır.” hükümleri yer almaktadır. Bu hususta kurumlar vergisi mükelleflerinin kurum kazancını kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan etmemesi ya da bahse konu olan beyannamede yazılı bilgilere uygun biçimde bildirmemesi durumunda 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 352. maddesi gereğince özel usulsüzlük cezası ile birlikte bazı sahip olunan hakların (geçmiş yıl zararlarının mahsubu, tevkif suretiyle ödenen vergilerin mahsubu vb.) kullanılamaması sonucunu doğurabilecektir.
Bu çalışmada mükellefler tarafından kurumlar vergisi beyannamesi doldurulurken dikkat edilecek hususlar anlatılmaktadır.
I. GEÇMİŞ YIL ZARAR MAHSUBU
1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 9.1. “Geçmiş Yıl Zararları” başlıklı bölümünde, “Kurumlar vergisi beyannamesinde, her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve 5 yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararlar kurum kazancından indirilebilecektir.” hükmü yer almaktadır. Kurumlar vergisi mükelleflerinin 2020 hesap dönemi içerisinde meydana gelen zararın, hesap dönemini takip eden beş (5) hesap dönemi boyunca ortaya çıkacak kârlardan mahsubu mümkündür. Zarar tutarının her bir beyannamede dönem ve tutar açısından doğru bir biçimde gösterilmesi gerekmektedir. Önceki yıllara ilişkin geçmiş yıl zarar tutarlarının beyanname üzerinde tek bir yıl şeklinde topluca gösterimi ya da beyanname üzerinde hiç gösterilmemesi durumunda ilgili zarar tutarlarının Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde belirtildiği üzere, kurumun elde ettiği kârdan mahsubu mümkün olmayacaktır. Bu bağlamda, önceki hesap dönemlerine ait kurumlar vergisi beyannamelerinde beyan edilen geçmiş yıl zararlarına ilişkin tutarların, en eski hesap dönemine ait geçmiş yıl zarar tutarlarına öncelik verilerek mahsup edilmesi uygun olacaktır. Buna bağlı olarak, 2020 kurumlar vergisi beyannamesinde 2015-2019 hesap dönemlerine ilişkin geçmiş yıl zararlarının mahsubu mümkün bulunmaktadır.
2016 ve 2018 yıllarında yürürlüğe giren ve “vergi affı” olarak bilinen “Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun” ile mükelleflere kurumlar vergisi açısından da matrah artırım imkânı getirilmiştir. Kurumlar vergisi açısından matrah artırımında bulunulan yıllara ilişkin geçmiş yıl zararlarının yüzde ellisi, vergi mükelleflerinin ilgili hesap döneminde kâr oluşması durumunda mahsup edilebileceğinden 2020 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesinin doldurulması sırasında geçmiş yıl zararlarına ait bilgilerde bu hususa dikkat edilmesi önemlidir.
II. NAKİT SERMAYE ARTIŞINDAN KAYNAKLI FAİZ İNDİRİMİ
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Diğer İndirimler” başlıklı 10. maddesinde, “Finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile kamu iktisadi teşebbüsleri hariç olmak üzere sermaye şirketlerinin ilgili hesap dönemi içinde, ticaret siciline tescil edilmiş olan ödenmiş veya çıkarılmış sermaye tutarlarındaki nakdi sermaye artışları veya yeni kurulan sermaye şirketlerinde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısmı üzerinden Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından indirimden yararlanılan yıl için en son açıklanan “Bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı” dikkate alınarak, ilgili hesap döneminin sonuna kadar hesaplanan tutarın %50'si”nin beyanname üzerinde ayrıca gösterilmek koşuluyla vergi matrahının tespitinde indirim olarak dikkate alınabileceği vurgulanmıştır. Beyanı gerçekleştirilecek olan dönemde şirketin matrahının oluşmaması, şirkette zarar meydana gelmesi halinde nakit sermaye artışından kaynaklı faiz indirimi tutarı sonraki yıllara devredebilmektedir.
Nakit sermaye artışından kaynaklı faiz indiriminden yararlanan ve indirimi uygulayacak sermaye şirketinde, daha sonraki yıllarda sermaye azaltımı yapılması halinde, nakdi sermaye artışı üzerinden, azaltılan sermaye tutarına isabet eden kısmın indirime konu edilemeyeceği belirtilmektedir.
Nakdi sermaye artışından kaynaklı faiz indiriminden yararlanan bir Şirketin bir başka ile şirket ile birleşmesi sonucunda söz konusu indirimden yararlanılmaya devam edilebilecektir.
Sermaye şirketlerinin 01.07.2015 tarihinden sonra sermaye artırımında (kuruluş sermaye ödemeleri dahil) nakden ve fiilen ödemiş oldukları tutarlar üzerinden 2020 hesap dönemi için TCMB tarafından açıklanan ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı baz alınarak hesaplanan tutarın yüzde 50’si 2020 4. geçici vergi ve kurumlar vergisi beyannamelerinde kurum kazancından indirim konusu yapılabilecektir. Sermaye artırımından sonra sermaye azaltımı yapılan tutarlar ile Tebliğ’de belirlenen diğer durumlara ilişkin tutarların (ilişkili kişilere kullandırılan krediler vb.) nakit sermaye artırımında faiz indirimi hesabına dahil edilmemesi gerekmektedir.
III. KESİNTİ YOLUYLA ÖDENEN VERGİLER
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Yurt İçinde Kesilen Vergilerin Mahsubu” başlıklı 34. maddesinin birinci fıkrasında, “Beyannamede gösterilen kazançlardan, Kanunun 15 inci maddesinin birinci fıkrasına ve 30 uncu maddesinin birinci ve ikinci fıkralarına göre kaynağında kesilmiş olan vergiler (hayat sigorta şirketlerinde matematik karşılıkların yatırıma yönlendirilmesinden elde edilen kazanç ve iratlar üzerinden yapılan kesintiler dahil), beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilir.” hükmü mevcuttur. Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin 2015 ve izleyen vergilendirme dönemlerine yönelik iade taleplerini Gelir ve Kurumlar Vergisi Standart İade Sistemi (“GEKSİS”)’ni kullanarak yapmaları gerektiği hususu 99 Seri No.lu Gelir Vergisi Sirküleri’nde belirtilmiştir.
Bu bağlamda kurumlar vergisi mükelleflerinin 2020 hesap dönemi içerisinde vergi iade alacağı bulunması halinde iade talep işlemlerinin gerçekleştirilmesinde GEKSİS’de problem yaşamamak için yıl içinde elde ettikleri faiz gelirlerinin bankalardan temin edilen banka stopaj yazılarında yer alan faiz tutarı ile “642- Faiz Gelirleri” hesabına intikal edilen tutarın uyumlu olması büyük önem teşkil etmektedir. Bankalardan temin edilen yıllık stopaj yazılarında gösterilen faiz tutarının beyannamede doğru bir şekilde gösterilmiş olmakla beraber söz konusu tutarın gelir tablosunda bulunan “642- Faiz Gelirleri” hesabı ile uyumlu olmaması durumunda uyumsuzluğa ilişkin olarak vergi dairesi tarafından izahat yazısı talep edilebileceğinden beyannamenin hazırlık sürecinde bahse konu farkın sebebinin tespit edilmesinin faydalı olacağı kanaatindeyiz.
IV. AR-GE ve TASARIM İNDİRİMİ
5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun hükümleri gereğince, ilgili hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesinde gösterilmek üzere hesaplanan Ar-Ge ve tasarım indirim tutarı kurum kazancından mahsup edilebilecektir. Bununla beraber, bahsedilen 2020 hesap döneminde yeterli kurum kazancı oluşmaması durumunda, kazanç yetersizliği sebebiyle indirim konusu yapılamayan bahse konu tutarların yeniden değerleme oranı ile değerlenerek izleyen hesap dönemi matrahından indirilebilmesine imkân sağlanmıştır. 2019 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde bulunan “Gelecek Yıla Devreden Toplam Ar-Ge İndirimi” ve “Gelecek Yıla Devreden Toplam Tasarım İndirimi” bölümünde beyan edilen tutarın 2020 hesap dönemi için belirlenen yüzde 9,11 yeniden değerleme oranı dikkate alınarak değerlemeye tabi tutulması bu açıdan önemlidir.
Ar-Ge indirimi ile ilgili olarak kurumlar vergisi mükelleflerinin dikkate alması gereken unsurlardan bir diğeri ise, ilâve Ar-Ge indirimidir. Kurumlar vergisi beyannamesinde yer verilen Ar-Ge ve tasarım indirimine ilişkin tutar, süre sınırı olmaksızın tamamen indirim konusu yapılana kadar izleyen hesap dönemlerine devredilebilecektir. Bakanlar Kurulu’nca belirlenen şartlardan herhangi bir tanesinin kurumca sağlanıyor olması durumunda Ar-Ge ve yenilik veya tasarım harcamalarının bir önceki yıla göre artış tutarı üzerinden hesaplanan yüzde 50’lik kısmının ilâve Ar-Ge indirimi olarak dikkate alınabileceği kanaatindeyiz.
V. YATIRIM İNDİRİMİ
Ticari kurum kazancı üzerinden indirim konusu yapılabilen kurumlar vergisi beyannamesinde beyan edilen bir diğer önemli unsur ise, yatırım indirimi istisnası unsurudur. 2020 hesap dönemini kapsayan yatırım teşvik belgesine sahip ve yatırım indirimi istisnasından yararlanacak olan şirketler kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde yatırım indirimi tutarını ilgili satırda göstereceklerdir.
Yatırımın tamamlandığı tarih itibarıyla hak kazanılan ve kullanılmamış yatırıma katkı tutarı yatırımın tamamlandığı hesap dönemini takip eden hesap döneminden itibaren yeniden değerleme oranıyla değerlenerek hesaplanan tutar beyanname üzerinde dikkate alınmalıdır. Kurumların yatırımları tamamlanmadıkça yatırım katkı tutarı üzerinde herhangi bir endeksleme yapılmayacaktır. 2020 hesap döneminde yeterli kazanç elde edilmemesi sebebiyle indirimi fiilen mümkün olmayan yatırım indirimine ait tutar ise, Ar-Ge ve tasarım indiriminde olduğu gibi dönemi takip eden hesap dönemlerinde indirilebilecektir.
VI. TRANSFER FİYATLANDIRMASI (MALİ İŞLEMLER AYRINTI)
Kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde bulunan “Ödünç Para/Kredi-Faiz” bölümünde ilişkili kişilerle ilgili hesap dönemi içerisinde gerçekleştirilen ödünç para alım- satımı ve kredi kullandırımı- kullanımında ana paraya ilişkin dönem sonu bakiyeye “Alım Ana Para” ve “Satım Ana Para” kısımlarında Türk Lirası cinsinden yer verilmesi uygun olacaktır. Ödünç para kullandırımı ve kullanımına ilişkin olarak hesaplanan faiz tutarlarının ise “Alım Faiz” ve “Satım Faiz” bölümlerinde gösterilmesi uygun olacaktır.
Bu bölümde dikkat edilmesi gereken unsur, şirketin ilişkili olarak nitelendirilen kişiler ile hesap dönemi içerisinde gerçekleştirilen ödünç para alım-satımına ilişkin olarak cari hesapta yer alan bakiyenin doğrudan yazılmamasıdır. İlişkili kişi ile dönem içerisinde adat faizine ilişkin KDV tutarının da cari hesap bakiyesinde bulunacak olması sebebiyle söz konusu tutara isabet eden KDV’nin bu tutardan ayrıştırılarak KDV hariç tutarın beyannamede ilgili bölümde gösterilmesi doğru olacaktır. Bu doğrultuda, kurum ile ilişkili kişi arasında dönem içinde gerçekleşen ödünç para işlemlerine ilişkin cari hesaplarda bulunan ana para, faiz ve KDV tutarlarının ayrıştırılması ve bu tutarların gerçeği yansıtacak şekilde gösterimi büyük önem taşımaktadır.
VII. ÖRTÜLÜ SERMAYE UYGULAMASINA İLİŞKİN BİLGİLER
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı” başlıklı 13. maddesinin 2. fıkrasında tanımı yapılan ortakla ilişkili kişilerden, temin edilen bir borç bulunması halinde beyanname üzerinde “Örtülü Sermaye Uygulamasına İlişkin Bilgiler” bölümüne kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği hesap döneminde yer verilmesi gerekmektedir. İlgili bölümde, kurumun dönem başı aktif toplamı, dönem başı toplam borçları ile dönem başı öz sermaye tutarına yer verilmesi gerektiğinden ilgili tutarların 2020 hesap dönemi için 31.12.2019 tarihi itibarıyla 2019 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde yer alan bilançoda bildirilen tutarların dikkate alınması uygun olacaktır. Bahse konu bölümde toplam kur farkı satırına ilişkili kişilerden temin edilen dövizli borçlara ilişkin olarak kayıtlara intikal ettirilen kur farkı giderleri ve faiz gideri satırına ilişkili kişilerden temin edilen tüm borçlara ilişkin tahakkuk ettirilmiş olan faiz tutarlarının yazılması doğru bir sonuç doğuracaktır.
Şirket nezdinde yapılan örtülü sermaye kontrolüne yönelik olarak yapılan çalışmada tüm ilişkili kişilerden temin edilen borçların, şirket ortağı veya şirket ortağı ile ilişkili kişilerden temin edilen borçların en yüksek olduğu tarihteki toplam tutarın dikkate alınması gerekmekte olup uygulamada bazı şirketler tarafından bu bölümde ilişkili kişilerden temin edilen borç tutarlarının dönem sonu bakiyelerine yer verilmesi uygulamasının yanlış bir sonuç doğuracağını değerlendirmekteyiz.
SONUÇ
Kurumlar vergisi mükelleflerince 2020 hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesi düzenlenirken Maliye Bakanlığı’nın belirttiği usul, ekler ve içeriklerine uyacak şekilde düzenlenmesi gerekmekte olup aksi takdirde mükellefler özel usulsüzlük cezasına maruz kalabileceklerdir. Bununla birlikte, çalışmamızın giriş bölümünde yer vermiş olduğumuz üzere, beyannamedeki bazı hakların kaybı da gündeme gelebilecektir.