MATRAH ARTIRIMI VE SÜRDÜRÜLMEKTE OLAN VERGİ İNCELEMELERİ

Ersin NAZALI 03.07.2018

MATRAH ARTIRIMI VE SÜRDÜRÜLMEKTE OLAN VERGİ İNCELEMELERİ

 

 

Ersin NAZALI

Yönetici Ortak, Avukat

 

 

ÖZET

İnceleme safhasındaki alacakların yapılandırılmasına ilişkin hükümler ile matrah artımı 7143 sayılı Vergi Ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun (“7143 sayılı Kanun”)’un ana başlıklarından ikisini teşkil etmektedir.

Matrah artırımına ilişki hükümlerle mükellefler geleceğe yönelik vergi inceleme riskine karşı güvence altına alınmışken, tarhiyat safhasındaki işlemlere ilişkin hükümler ile de devam etmekte olan vergi incelemesi ve takdir işlemleri ile ilgili mükelleflere önemli kolaylıklar sağlanmıştır. Matrah artımında bulunan mükelleflerle ilgili Kanun’un yayım tarihi itibariyle devam eden vergi incelemesi ve takdir işlemlerinin 31 Ağustos 2018 tarihine kadar bitirilmesi zorunluluğu ise mükelleflere ekstra bir avantaj sağlamıştır.

 

Anahtar Kelimeler: Matrah Artırımı, 7143 Sayılı Kanun, İhtilaf.

 

GİRİŞ

7143 sayılı Kanun ile mükelleflere devlete olan borçlarına ilişkin fer’ilerin enflasyon oranına göre revize edilmesi, vergi aslı üzerinden hesaplanmış olan vergi cezalarının kaldırılması, borçlarının 18 eşit taksitte 36 aya kadar yayılarak ödenebilmesi, ihtilaflı borçlarından verilmiş olan mahkeme kararlarının yönüne göre belirlenmiş oranlarda vazgeçilerek davaların sonuçlandırılması, işletme kayıtlarının fiili durumla uyumlulaştırılabilmesi için düzeltilebilmesi, yurt dışında bulunan para ve diğer mali araçların serbestçe yurda getirilerek tasarruf edilebilmesi gibi imkanlar sunulmuştur.

Kanun ile getirilen imkanlardan birisi de matrah artırımı yoluyla 2017 yılı dahil zamanaşımı kapsamındaki dönemlere ilişkin vergi incelemesine karşı bağışık tutulma imkânıdır. Matrah artırımı, mükellefleri Kanun’un yayım tarihinden (18 Mayıs 2018) sonra başlayacak vergi incelemesi ve takdir işlemlerine karşı koruyacak olsa da devam eden vergi incelemeleri yönünden de mükellef lehine bazı sonuçlar doğurmaktadır.

Yazımızda Kanun’un inceleme ve tarhiyat safhasındaki işlemlerle ilgili sunduğu kolaylıklar irdelendikten sonra matrah artımının devam etmekte olan inceleme ve takdir işlemleri üzerindeki etkisi incelenecektir.

 

1. İNCELEME VE TARHİYAT SAFHASINDA BULUNAN İŞLEMLER

İnceleme ve tarhiyat safhasındaki işlemler 7143 sayılı Kanun’un 4. maddesinde hüküm altına alınmıştır. Bu kapsamdaki işlemler ve bu işlemler için sağlanan kolaylıklar aşağıda açıklanmıştır:

 

1.1.İşlemlerin Kapsamı

Kanunun 4. maddesine göre Kanun’un kapsadığı dönemler (beyana dayanan vergilerde beyannamesi 31 Mart 2018 tarihine kadar verilmesi gereken dönemler) ile ilgili olarak Kanun’un yayım tarihinden (18 Mayıs 2018) önce başlanılmış olan vergi incelemeleri ile takdir, tarh ve tahakkuk işlemlerine devam edilecektir. Bu bağlamda vergi incelemesinin veya takdir işlemlerinin ne zaman başlamış olduğu önem arz etmektedir. Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’in 9/3. maddesine göre incelemeye başlama tarihi, mükellefin incelemeye başlama tutanağını imzaladığı tarih olmakla birlikte tutanakta mükellefin imzasının bulunmaması halinde incelemeye başlama tarihi olarak tutanağın vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihe itibar edilir. Diğer taraftan takdir işlemlerinin başladığı tarih olarak mükellefin ilgili dönem matrahının takdiri için vergi dairesince takdir komisyonuna sevk işleminin yapıldığı tarihin baz alınması gerekir. Buna göre Kanun’un yayım tarihi itibariyle incelemeye başlama tutanağı alınmamış (inceleme havuzunda bekletilen) vergi incelemeleri ile takdir komisyonuna sevk işlemleri yapılmamış takdir işlemleri Kanun’un 4. maddesi kapsamında değerlendirilmeyecektir.

Kanun’un 4’üncü maddesi kapsamındaki kolaylıklardan yararlanılmak üzere başvuru konusu yapılabilecek alacaklar, Kanun’un yayım tarihi itibariyle devam etmekte olan vergi incelemeleri ve takdir işlemleri sonucunda yapılacak olan tarhiyatların yanı sıra aşağıdaki alacaklardan oluşmaktadır:

• Kanun kapsamına giren dönemlere ilişkin olarak Kanun’un yayımlandığı 18 Mayıs 2018 tarihinden önce tamamlandığı halde, bu tarihte ya da bu tarihten sonra vergi dairesi kayıtlarına intikal eden takdir komisyonu kararları ve vergi inceleme raporları üzerine yapılan tarhiyatlar,
• Kanun’un yayımı tarihi itibarıyla, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (“VUK”)’nun tarhiyat öncesi uzlaşma hükümlerine göre uzlaşma talebinde bulunulmuş, ancak uzlaşma günü gelmemiş ya da uzlaşma sağlanamamış olmakla birlikte vergi/ceza ihbarnameleri mükellefe tebliğ edilmemiş alacaklar.

 

1.2. Sağlanan Kolaylıklar

Kanun’un yayım tarihi itibariyle sürdürülmekte olan vergi incelemesinin veya takdir işleminin sonucunda düzenlenen vergi/ceza ihbarnamesinin tebliği üzerine;

• Tarh edilen vergilerin %50’ sinin,
• Tarh edilen tutara gecikme faizi yerine 18 Mayıs 2018 tarihine kadar Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutarın,
• Tarh edilen tutar üzerinden Kanun’un yayım tarihinden sonra ihbarnamenin tebliği üzerine belirlenen dava açma süresinin bitim tarihine kadar hesaplanacak gecikme faizinin tamamının,
• Vergi aslına bağlı olmayan cezanın %25'inin,

ihbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içerisinde yazılı başvuruda bulunularak, ilk taksit ihbarnamenin tebliğini izleyen aydan başlamak üzere ikişer aylık dönemler halinde altı eşit taksitte ödenmesi şartıyla,

• Vergi aslının %50'sinin,
• Vergi aslına bağlı cezaların tamamının,
• Vergi aslına bağlı olmayan cezalarda cezanın %75'inin,
• Vergilere bu Kanun’un yayımlandığı tarihe kadar uygulanan gecikme faizinin,

tahsilinden vazgeçilmektedir.

Diğer taraftan Kanun’un 9/3. maddesine göre, yapılandırılan alacaklar peşin veya taksitler halinde ödenebilmektedir. Diğer alacaklar için katsayı uygulanmak kaydıyla 6, 9, 12 ve 18 taksit imkânı sunulmuşken 4. madde kapsamındaki alacaklar için iki ayda bir ödenmek üzere sadece 6 taksit imkânı vardır. Hesaplanan tutarın tamamının ilk taksit ödeme süresi içerisinde ödenmesi halinde katsayı uygulanmamakta, fer’i alacak yerine Yİ-ÜFE uygulanmak suretiyle hesaplanacak tutarın ve ihbarnamenin tebliği üzerine belirlenen dava açma süresinin bitim tarihine kadar hesaplanacak gecikme faizinin %90’ının tahsilinden vazgeçilmektedir. Hesaplanan tutarın ilk iki taksit ödeme süresi içerisinde ödenmesi halinde ise fer’i alacak yerine Yİ-ÜFE değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutardan ve gecikme faizinden %50 oranında indirim yapılmaktadır.

 

1.3. Başvuru Süresi ve Ödeme

İnceleme ve tarhiyat safhasındaki işlemler ile ilgili Kanun’un sağladığı imkanlardan yararlanmak için idareye başvuru süresi, vergi incelemesinin veya tarh veya takdir işlemlerinin tamamlanmasından sonra düzenlenen vergi ceza ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren 30 gündür. Ancak ihbarnamesi Kanun’un yayımlandığı 18 Mayıs 2018 tarihinden (bu tarih hariç) 31 Temmuz 2018 tarihine (bu tarih dâhil) kadar tebliğ edilen tarhiyatlar için özel bir başvuru süresi öngörülmüştür. Bu durumdaki mükellefler ihbarnamenin tebliğinden itibaren 30 günden fazla bir süre bulunacak olsa da 31 Temmuz 2018 tarihine kadar başvuruda bulunabileceklerdir. Ancak ihbarnamenin tebliğ tarihi itibariyle 31 Temmuz tarihine 30 günden az bir süre kalmış ise, son başvuru tarihi ihbarnamenin tebliğini izleyen otuzuncu (30.) gün olacaktır.

 

2. MATRAH/VERGİ ARTIRIMININ DEVAM EDEN İNCELEMELERE ETKİSİ

Kanun’un 4. maddesinde Kanun’un yayım tarihi itibariyle başlamış olan inceleme ve takdir işlemlerine devam edileceği, ancak matrah ve vergi artırımına ilişkin hükümlerin saklı olduğu belirtilmiştir. Matrah ve vergi artırımını düzenleyen 5/7. fıkrasında ise, matrah/vergi artırımının Kanun’un yayım tarihinden önce başlanmış olan vergi incelemeleri ve takdir işlemlerine engel teşkil etmeyeceği, ancak matrah artımında bulunmuş mükelleflerle ilgili vergi incelemesi ve takdir işlemlerinin 31 Temmuz 2018’e kadar sonlandırılmaması halinde bu işlemlere devam edilmeyeceği hüküm altına alınmıştır. Söz konusu hükme göre, 18 Mayıs tarihi itibariyle hakkında vergi incelemesine/takdir işlemlerine başlanmış olan bir mükellefin matrah/vergi artırımında bulunması halinde artırımda bulunduğu vergi türü ve dönemi ile ilgili inceleme/takdir işlemlerinin 31 Temmuz’a kadar bitirilmesi gerekmektedir. Aksi durumda söz konusu inceleme ve takdir işlemleri dayanak gösterilerek bir tarhiyat yapılamayacaktır.

Diğer taraftan, düzeltme taleplerine ilişkin incelemelere devam edilecektir. Ancak, mükelleflerin düzeltme istediği yıl için 7143 sayılı Kanunun 5. maddesine göre matrah ve vergi artırımında bulunmaları hâlinde, düzeltme talebinden vazgeçtikleri kabul edilerek bu tür incelemeler sürdürülmeyecektir.

 

2.1. İnceleme Yapılamaması Kuralının İstisnaları

Matrah ve vergi artırımında bulunan mükellefler hakkında vergi incelemesi/tarhiyat yapılamaması kuralının dört istisnası vardır.

Birincisi, mükelleflerin, artırımda bulundukları yıllarla ilgili olarak yıllık gelir veya kurumlar vergisine mahsuben daha önce tevkif yoluyla ödemiş oldukları vergilerin iade taleplerine ilişkin incelemelerdir. 252 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’ne göre, tevkif edilmiş vergilerin nakden iadesi ile ilgili taleplerin 100 milyar liraya kadar olan kısmı mükellefle süresinde tam tasdik sözleşmesi düzenlemiş yeminli mali müşavirce düzenlenecek tam tasdik raporu uyarınca karşılanır. İade talebinin 100 milyar lirayı aşan kısmının iadesi ise denetim elemanlarınca düzenlenen vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilir. Buna göre, tevkif edilen vergiler kaynaklı iade talebi olan bir mükellef matrah artırımında bulunmuş olsa bile hakkında tevkif yoluyla ödenen vergilerin iadesiyle ilgili talepleri ile sınırlı kalmak üzere inceleme ve tarhiyat yapılabilecektir.

İkincisi, artırım talebinde bulunulan dönemler için ihraç kaydıyla teslimlerden veya iade hakkı doğuran işlemlerden doğan terkin ve iade işlemleri ile ilgili yapılan incelemelerdir. KDV artırımında bulunulan dönemlere ilişkin KDV iade taleplerinin sonuçlandırılması için vergi incelemesi yapılabilecek ve tarhiyat önerilebilecektir.

Üçüncüsü, KDV artırımında bulunulan dönemlerle ilgili sonraki döneme devreden vergi açısından yapılacak incelemelerdir. KDV artırımında bulunulması, artımda bulunulan dönemin sonraki döneme devreden KDV’nin doğruluğu açısından incelenmesine mani değildir. Ancak bu şekilde yapılacak inceleme sonucunda artırımda bulunulan döneme tarhiyat yapılamayacak, vergi ziyaının ortaya çıkmış olması halinde takip eden dönemlerde tarhiyat yapılabilecektir.

Dördüncüsü, kaçakçılık fiillerinin işlenip işlenmediği bağlamında VUK’un 367. maddesi kapsamında yapılan incelemelerdir. Matrah ve vergi artırımından yararlanılması, matrah ve vergi artırımında bulunulan dönemler de dâhil olmak üzere, VUK’un 359. maddesinde yer alan kaçakçılık fiillerinin işlenip işlenmediğinin tespiti yönünden inceleme yapılmasına engel teşkil etmeyecektir. Yürütülen bu incelemeler sırasında söz konusu fiillerin işlendiğinin tespit edilmesi durumunda, aynı Kanun’un 367. maddesi kapsamında cumhuriyet başsavcılıklarına suç duyurusunda bulunulması gerekmektedir. Ancak, bu incelemeler sonucunda matrah ve vergi artırımında bulunulan dönem ve vergiler için tarhiyat yapılmayacaktır

 

2.2. Artırılan Matrahın/Verginin Bulunan Matrah/Vergi Farkından Mahsubu

7143 sayılı Kanun’un 5/7. fıkrasında matrah artırımında bulunmuş bir mükellef ile ilgili olarak inceleme veya takdir sonucu tarhiyata konu matrah veya vergi farkı tespit edilmesi hâlinde, inceleme raporları ile takdir komisyonu kararlarının vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihten önce artırımda bulunulmuş olması şartıyla inceleme ve takdir sonucu bulunan farkın, bu maddenin birinci, ikinci ve üçüncü fıkra hükümleri ile birlikte değerlendirileceği hükmü yer almaktadır.

Buna göre, matrah artırımında bulunulan dönemler ile ilgili devam etmekte olan vergi incelemesinin sonuçlarını iki kategoride değerlendirmek gerekir. Matrah artırımı vergi inceleme raporunun veya takdir komisyonu kararının vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihten önce yapılmış ise, artırılan matrah bulunan matrah farkından mahsup edilerek kalan bakiye üzerinden tarhiyat yapılacaktır. İnceleme raporu veya takdir komisyonu kararının vergi dairesine intikal tarihinden sonra matrah artırımı yapılması halinde ise, herhangi bir mahsup söz konusu olmaksızın bulunan matrah farkı üzerinden tarhiyat yapılacaktır. Mükelleflerin matrah ve vergi artırımında bulunmak için 31 Ağustos tarihine kadar süreleri varken, devam etmekte olan vergi incelemelerinin en geç 31 Temmuz’a kadar sonlandırılmasının gerektiği dikkate alındığında, başvurusu Ağustos ayı içerisinde yapılan matrah artırımlarının vergi incelemesi sonucu bulunan matrah farkından mahsup edilemeyeceği sonucu ortaya çıkmaktadır. Ağustostan önceki aylarda matrah artırımı başvurusunun yapılması halinde ise, artırılan matrahın bulunan matrah farkından mahsup edilip edilemeyeceği, yukarıda da belirtildiği gibi başvurunun inceleme raporu/takdir komisyonu kararının vergi dairesi kayıtlarına girmesinden önce yapılıp yapılmamasına göre belirlenecektir.

Diğer özellikli bir durum da Ağustos ayı içerisinde matrah artımında bulunan bir mükellef ile ilgili incelemenin Temmuz sonu itibariyle bitirilememiş olması durumudur. Bu durumda Temmuz sonu itibariyle henüz matrah artırımı yapılmış olmadığından bu tür incelemelere devam edilecektir. Ancak mükellefin Ağustos ayı içerisinde matrah artırımında bulunması halinde, matrah artırımında bulunan mükellefle ilgili devam etmekte olan vergi incelemesinin Temmuz sonuna kadar sonuçlandırılmasını emreden hüküm gereği bu incelemeye istinaden herhangi bir tarhiyat yapılması söz konusu olmayacaktır. Ağustos ayı içerisinde vergi dairesine intikal eden bir vergi inceleme raporu veya takdir komisyonu kararı varsa, matrah artırımının yapıldığı tarih itibariyle söz konusu rapor veya karar hükümsüz kalacaktır. Bu nedenle Ağustos ayı sonuna kadar Vergi Denetim Kurulu’nun vergi incelemelerine, takdir komisyonlarının da takdir işlemlerine ara vermeleri beklenmektedir.

“1 Seri No.lu Vergi Ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7143 Sayılı Kanun Genel Tebliği” nin V-E/6 bölümündeki düzenlemeler de dikkate alınarak artırılan matrahların/vergilerin, inceleme/takdir işlemleri sonucu bulunan matrah farkından mahsubunun nasıl yapılacağı aşağıdaki şekilde özetlenebilir:

• İnceleme/takdir işlemi sonucu bulunan matrah farkı, artırılan matrah tutarının altında veya bu tutara eşit ise tarhiyat söz konusu değildir.
• Artırılan matrah bulunan matrah farkından daha az ise, aradaki fark tutar üzerinden gerekli tarhiyat yapılır. Gelir ve kurumlar vergisi artırımında bulunan mükellefin, aranan şartların varlığı halinde artırılan matrah üzerinden %15 oranında vergi hesaplayarak ödediği ve hakkında yapılan inceleme sonucu bulunan matrah farkı üzerinden %20 oranında vergi hesaplanacağı göz önüne alındığında, artırılan matrahın bulunan matrah farkından mahsubunun mükellefe %5 oranına tekabül eden vergiyi ekstradan mahsup imkânı sağladığı sonucuna varılacaktır.
• KDV ile ilgili yapılan tarhiyatlarda artırılan verginin mahsubu, inceleme sonucu bulunan matrah farkı üzerinden hesaplanan vergiden yapılır. Vergi artırımında bulunulan bir yılın tamamının değil sadece birkaç döneminin incelenmesi sonucunda ortaya çıkan vergi farkından vergi artırımı mahsup edilirken, artırılan tüm KDV değil, oranlama yoluyla bulunacak sadece incelenen dönem sayısına tekabül eden artırılmış vergi mahsup edilir.

 

SONUÇ

7143 sayılı Kanun’un 4 ve 5’inci maddeleri ile getirilen hükümler, Vergi Denetim Kurulu açısından inceleme yükünü hafifletici işlev görürken, mükellefler açısından ise inceleme riskini giderici ve mevcut incelemelerden doğacak maliyeti azaltıcı bir sonuç yaratacaktır. Matrah/vergi artırımı için son başvuru tarihi 31 Ağustos iken inceleme/tarhiyat safhasındaki işlemler için yapılacak başvuru vergi-ceza ihbarnamesinin tebliğinden itibaren 30 gün içerisinde yapılabilecektir.

Matrah artırımı hükümleri devam etmekte olan vergi incelemelerine ve takdir işlemlerine engel teşkil etmemekle birlikte, 31 Temmuz’a kadar söz konusu incelemelerin bitirilerek raporlarının vergi dairesine intikalini gerektirmektedir. Artırılan matrahların inceleme/takdir işlemi sonucu bulunan matrah farkından mahsubu ancak inceleme raporunun/takdir komisyonu kararının vergi dairesi kayıtlarına intikalinden önce matrah/vergi artırımında bulunulması halinde mümkündür. Bu nedenle matrah artırımı tercihini kullanacak olan ve vergi incelemeleri devam etmekte olan mükelleflerin mahsup imkanını kaybetmemeleri için mümkün olduğunca erken artırımda bulunmaları lehlerine olacaktır.