“Dünyada ölüm ve vergiler dışında, hiçbir şey kesin değildir.” Benjamin FRANKLIN
ÖZET: Türk vergi sisteminde yer alan vergi mahremiyeti, vergilendirme işlemleri sırasında ilgili görevliler tarafından öğrenilen ve gizli kalması gereken mükelleflere ait bilgilerin açıklanmasını ve kullanılmasını yasaklayan bir düzenleme olarak mükellefleri koruyan çok önemli bir müessesedir. Dünyada gelir idareleri tarafından yayımlanan mükellef hakları bildirgelerinin çoğunda yer alan ortak hükümlerden biri de mükelleflerin “gizlilik hakkının” olmasıdır. Mükellef hakları, mükellefler ile vergi idaresi arasındaki ilişkilerin geliştirilmesi açısından son derece önemli olup, mükellef hak ve yükümlülüklerin bilinmesine yönelik düzenleme ve uygulamalar vergiye gönüllü uyumu artırma konusunda etkili olmaktadır. Bu nedenle, mükelleflerin vergi idaresinin bilgisine sunmuş olduğu bilgi ve belgelerin gizliliğinin korunması ve mükellefin her türlü ticari ve vergisel sırların güvende olması vergiye gönüllü uyumun sağlanması açısından kritik derecede öneme sahiptir. İstisnai durumlar hariç her mükellefin kendisine ait bilgilerin vergi idaresi tarafından üçüncü şahıslara ve kamuoyuna açıklanmamasını istemesi en temel haklarından birisidir. Vergi mahremiyetinin kapsamı, istisnaları, mahremiyete uymak zorunda olanlar, ihlal etmenin sonuçları yasal düzenleme ile belirlenmiştir.
Anahtar Kelimeler: Vergi mahremiyeti ilkesi, vergi mahremiyeti kapsamındaki kişiler, vergi mahremiyetinin kapsamı, vergi mahremiyetinin istisnaları, vergi mahremiyetinin ihlali.
GİRİŞ
Arapça bir kelime olan mahremiyet gizlilik demektir. Kişilerin ve firmalarında mutlaka bir mahrem alanları vardır ki iletişimde kişilerin mahrem alanlarının sınırları dahi belirlenmiştir. Dolayısıyla her konuda olduğu gibi vergisel konularda da vergi mükelleflerinin bilgilerinin korunmasını sağlayan unsur vergi mahremiyeti ilkesidir. Vergi mahremiyeti ilkesi vergi sistemimize ilk olarak 7.6.1949 tarih ve 5432 sayılı Vergi Usul Kanunu ile 1950 yılından itibaren girmiş ve daha sonra 4.1.1961 tarih ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ile 1.1.1961 tarihinden itibaren günümüze kadar kapsamı daraltılmış olmasına rağmen varlığını halen sürdürmektedir. Vergi mahremiyeti, vergilendirme işlemleri sırasında ilgili görevliler tarafından öğrenilen ve gizli kalması gereken mükelleflere ait bilgilerin açıklanmasını ve kullanılmasını yasaklayan bir düzenlemedir. Bu nedenle, mükellefler ile idare arasındaki güven oluşumunu sağlayan bir müessesedir.
Vergi mükelleflerinin yapmış oldukları beyan üzerine Vergi İdaresi tarafından yapılan vergisel işlemler sonucunda mükelleflerin genel ve özel hakları bulunmakta olup genel haklar, mükelleflerin genel kanunlara dayanarak vatandaşlıktan ileri gelen haklarıdır. Özel haklar (vergi kanunlarında yer alan haklar) ise; mükelleflerin vergi kanunlarının uygulanması sırasında karşılaştıkları özel durumlar ve işlemler ile ilgili olarak sahip oldukları haklardır. Özel haklar genellikle yapılan bir vergisel idari işlem sonrasında vergi sisteminde yer alan usul kanunlarında mükellefe sağlanan haklardır. Mükelleflerin sahip oldukları özel hakları; verginin tahakkuku aşamasındaki haklar, verginin tahsilatı sırasındaki haklar, vergi ihtilaflarının çözümü sırasındaki haklar ve vergi denetimi sırasındaki haklar olarak sınıflandırmak mümkün bulunmaktadır. Genel haklar kapsamına her vatandaşın sahip olduğu haklar girmektedir. Dolayısıyla, tüm mükelleflerin sahip oldukları genel haklardan biri de mükellefin gizlilik hakkıdır. Yani mükellefler, vergi idaresine vermiş olduğu her türlü bilgi ve belgenin gizliliğinin korunmasını isteme hakkına sahiptir.
Günlük ekonomik hayatın işleyişinde vergisel işlemlere taraf olan olmayan büyük bir vatandaş grubu bir şekilde vergi mahremiyeti ilkesiyle karşı karşıya kalabilmektedir. Bir şirket veya firma ile iş yapan kişiler, bir firmayı devir almak isteyen kişi veya kurumlar, rakip firmanın finansal durumunu merak eden kişi ve kurumlar bazı mükelleflerin vergi dairesindeki durumunu özellikle de vergi dairesine olan borcunu öğrenmek istemektedirler. Böyle bir girişimde bulunan kişi veya kurumların karşısına ise mükellefleri koruyan vergi mahremiyeti ilkesi çıkmaktadır. Vergi dairesindeki çalışanlar ve idareciler haksız bilgi talep edenlere bu ilkeyi hatırlatıp sözlü veya yazılı başvuruları reddetmektedirler. 4982 sayılı Bilgi Edinme Hakkı Kanunu ise şeffaf devlet anlayışının bir gereği olarak vatandaşların bilgi edinme hakkına cevap vermektedir. Ancak bir tarafta vergi idaresinden vergi mahremiyeti ilkesine uyması istenirken diğer tarafta Bilgi Edinme Hakkı kapsamında vergi idaresinden bilgileri isteyebilmektedirler. Bu iki hak birbirinin zıttı gibi görünse de aslında her ikisi de vatandaşların lehine olan ve onların menfaatlerini koruyan haklardır.
4982 sayılı Bilgi Edinme Kanununa göre; kamu kurum ve kuruluşları demokratik ve şeffaf yönetimin gereği olan eşitlik, tarafsızlık ve açıklık ilkesine uygun olarak kişilerin bilgi edinme hakkını kullanmalarına ilişkin yine bu kanunda belirtilen istisnalar dışındaki her türlü bilgi ve belgeyi başvuranların yararlanmasına sunmakla yükümlüdürler. 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 5 inci maddesinde yer alan vergi mahremiyeti ile vergi güvenliğinin sağlanması ve vergi mükelleflerinin güvence altına alınması öngörülmüştür.
Devlete olan güveni artırmak ve bu yolla vergi güvenliğini sağlamak için getirilen vergi mahremiyeti ilkesi ile hukuk devleti olmanın gereği olarak ortaya çıkan bilgi edinme hakkı eş güdümlü olarak korunması gereken iki temel haktır. Dolayısıyla, vergi mahremiyeti kapsamına giren söz konusu bilgilerin Bilgi Edinme Hakkı Kanunu kapsamında açıklanması mümkün değildir. Öte yandan, Vergi Usul Kanununun vergi mahremiyetinin istisnaları olarak belirlediği ve kamuoyuna çeşitli araçlarla açıklama konusu yapılan bilgilerin, 4982 sayılı Bilgi Edinme Hakkı Kanunu kapsamında isteyenlere verilmesi gerektiğini ileri süren görüşlerde bulunmaktadır.
1. VERGİ MAHREMİYETİNİN YASAL DAYANAĞI
1982 Anayasasında özel hayatın gizliliği ve korunması konusunda “Özel hayatın gizliliği” başlıklı 20 nci maddesinde yer alan hükme göre; herkes, özel hayatına ve aile hayatına saygı gösterilmesini isteme hakkına sahiptir. Özel hayatın ve aile hayatının gizliliğine dokunulamaz. Millî güvenlik, kamu düzeni, suç işlenmesinin önlenmesi, genel sağlık ve genel ahlâkın korunması veya başkalarının hak ve özgürlüklerinin korunması sebeplerinden biri veya birkaçına bağlı olarak, usulüne göre verilmiş hâkim kararı olmadıkça; yine bu sebeplere bağlı olarak gecikmesinde sakınca bulunan hallerde de kanunla yetkili kılınmış merciin yazılı emri bulunmadıkça; kimsenin üstü, özel kâğıtları ve eşyası aranamaz ve bunlara el konulamaz. Yetkili merciin kararı yirmidört saat içinde görevli hâkimin onayına sunulur. Hâkim, kararını el koymadan itibaren kırksekiz saat içinde açıklar, aksi halde, el koyma kendiliğinden kalkar.
Herkes, kendisiyle ilgili kişisel verilerin korunmasını isteme hakkına sahiptir. Bu hak; kişinin kendisiyle ilgili kişisel veriler hakkında bilgilendirilme, bu verilere erişme, bunların düzeltilmesini veya silinmesini talep etme ve amaçları doğrultusunda kullanılıp kullanılmadığını öğrenmeyi de kapsar. Kişisel veriler, ancak kanunda öngörülen hallerde veya kişinin açık rızasıyla işlenebilir. Kişisel verilerin korunmasına ilişkin esas ve usuller kanunla düzenlenir.
Diğer taraftan Türkiye, Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesini 1954'te onaylamış, 1987'de bireysel başvuru hakkını tanımış ve mahkemenin zorunlu yargı yetkisini ise 1990'da kabul etmiştir. Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi’nin 8 inci maddesine göre; “Herkes özel ve aile hayatına, konutuna ve haberleşmesine saygı gösterilmesi hakkına sahiptir. Bu hakkın kullanılmasına bir kamu otoritesinin müdahalesi, ancak ulusal güvenlik, kamu emniyeti, ülkenin ekonomik refahı, dirlik ve düzeninin korunması, suç işlenmesinin önlenmesi, sağlığın veya ahlakın veya başkalarının hak ve özgürlüklerinin korunması için, demokratik bir toplumda zorunlu olan ölçüde ve yasayla öngörülmüş olmak koşuluyla söz konusu olabilir.”
Devletin bir birey için teminat altına aldığı hakların başında özel hayata, aile hayatına, konuta ve haberleşmeye saygı hakkı gelmekle beraber bazı şartlarda kamu yetkilileri tarafından bu haklara müdahale etmek kabul edilebilmektedir ki bu durum söz konusu hakların mutlak olmadığı ve bazı durumlarda kamu otoritesi eliyle sınırlandırılabilmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 5 inci maddesinde “Vergi Mahremiyeti” konusu düzenlenmiştir. Buna göre;
görevleri dolayısıyla, mükellefin ve mükellefle ilgili kimselerin;
ilişkin olmak üzere öğrendikleri;
ifşa edemezler ve kendilerinin veya üçüncü şahısların nef'ine kullanamazlar.
Vergi mahremiyeti kapsamındaki kişilere getirilen bu yasaklar, kişiler bu görevlerinden ayrılsalar dahi devam etmektedir. Bu konuda bir süre sınırı yoktur vergi mahremiyetine uymak zorunda olan kişiler görevlerinden çeşitli sebeplerle ayrılsalar dahi bu yasaklara uymak durumundadırlar.
Gelir İdaresi Başkanlığının görev alanına ilişkin işlerde hizmet alımı yoluyla çalıştırılanlar ile hizmet alımı yapılanların ortak ve yöneticileri öğrendikleri sırlar ve gizli kalması gereken diğer hususlar açısından bu maddede yazılı yasaklara, bu görevlerinden ayrılsalar dahi, uymak zorundadır.
Kamu kurum ve kuruluşları tarafından ilgili kanunları uyarınca mükelleflerden talep edilebilen, kurum ve kuruluşların görevleriyle doğrudan ilgili ve görevlerinin ifası için zorunluluk ve süreklilik arz eden bilgilerin, bu kurum ve kuruluşlara verilmesi vergi mahremiyetinin ihlali sayılmaz. Bu durumda, kendilerine bilgi verilenler, bu maddede yazılı yasaklara uymak zorunda olup, bu bilgilerin muhafazasını sağlamaya yönelik tedbirleri almakla yükümlüdürler. Hazine ve Maliye Bakanlığı, bu fıkra uyarınca verilecek bilgilerin kapsamı ile bilgi paylaşımına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.
Aynı maddede sayılan vergi mahremiyetinin istisnaları şöyledir;
Açıklanan bu bilgiler ele alınarak mükelleflerin haysiyet, şeref ve haklarına tecavüz edilemez.
Diğer taraftan, mahremiyet ile ilgili olarak Vergi Usul Kanununun dışında 6183 sayılı Kanunun ‘Sırrın ifşası’ başlıklı 107 nci maddesinde de düzenleme yapılmıştır. Buna göre; 6183 sayılı Kanunun tatbikinde vazifeli bulunan kimseler, bu vazifeleri dolayısıyla amme borçlusunun ve onunla ilgili kimselerin;
ait öğrendikleri sırlarla, gizli kalması lazım gelen diğer hususları ifşa ettikleri takdirde Türk Ceza Kanununun 239 uncu maddesine göre cezalandırılır. Ancak, aynı Kanunun 41 inci maddesine göre amme alacağını tahsil yetkisi verilen kuruluşlara, yapacakları tahsile yönelik bilgilerin ve 22/A maddesine göre borcun olmadığına dair belgeyi arama zorunluluğu getirilen kurum ve kuruluşlara, ödeme ve işleme taraf olanlara ilişkin borç bilgilerinin verilmesi sırrın ifşaı sayılmaz; bu kurum ve kuruluşlarda vazifeli bulunan kimseler edindikleri bilgileri ifşa ettikleri takdirde birinci fıkra hükmüne göre cezalandırılırlar. Bu bilgilerin verilmesine ilişkin usul ve esaslar Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenir.
Beyan esasına dayanan Türk Vergi Sisteminde mükellefler vergi idaresine sürekli olarak beyanname, bildirim ve bilgi vermektedirler. Beyan usulüne dayanan vergi sisteminde gerçek gelire ulaşmak için mükelleflerin vergi idaresine güvenmesi çok önemlidir. Mükelleflerin vergi idaresine güvenmesi, vergisel suçların işlenmesini ve vergiye gönüllü uyumu sağlamaktadır. Bunun yanında vergi mahremiyeti mükelleflerin ticari rekabet koşullarının korunması bakımından da önemlidir. Vergi mahremiyetine riayet edilmeden mükellef bilgilerinin ticari rakiplerinin ellerine geçmesi onların ticari olarak olumsuz etkileyecektir.
Mükellefler vergi idaresine bilgi verirken verdikleri bilgilerin korunacağını bilmeleri ve vergi idaresine güvenmeleri gerekir. Böyle olursa tam ve doğru bilgi verme konusunda daha istekli ve gönüllü olacaklardır. Vergisel işlemlerde düzenleyici ve süreçleri belirleyen Vergi İdaresi mükellef karşısında her zaman daha güçlü ve belirleyicidir. Vergi idaresine göre daha zayıf konumda olan mükelleflerin ise mükellef odaklı bir yaklaşım sergileyen ve mükellefin haklarına saygı duyan bir vergi idaresine mükelleflerin güveni daha da artacaktır. Bu hususta 2005 yılında yeniden yapılandırılan Gelir İdaresi bu konulara çok önem vermektedir. Bu kapsamda, Türk Gelir İdaresi mükellef odaklı yaklaşımın gereği olarak Şubat/2006 tarihinde Mükellef Hakları Bildirgesini yayımlamış ve bu Bildirgede yer alan mükellef haklarına yönelik taahhütlerden birisi de, “Şahsi ve gizli bilgilerinize saygılıyız. Bu bilgileri Vergi Usul Kanunu'nun öngördüğü haller dışında açıklamayacağız ve kullanmayacağız.” olmuştur.
2. MÜKELLEFİYETE İLİŞKİN BİR BİLGİNİN VERGİ MAHREMİYETİNE TABİ OLMASI İÇİN GEREKLİ OLAN ŞARTLAR
Vergi mahremiyeti ilkesiyle, vergi idaresi tarafından öğrenilen mükellefe ait bilgilerin ifşa edilmemesi veya üçüncü kişilere verilmemesi sağlanmaktadır. Vergi İdaresi tarafından yapılan tanıma göre; “Vergi ile ilgili gizlilik kavramı, vergi uygulamasında görev alan memurların görevlerini ifa ederlerken mükelleflerin şahısları, ailevi durumları, servetleri, faaliyetleri ve faaliyet alanları, gelir durumları, meslek sırları ve benzeri durumlarıyla ilgili olarak öğrendikleri bilgilerin açıklanmaması ve kendileri ile üçüncü kişilerin kullanımına sunulmamasıdır.”[1]
Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesinde sayılan kimselerin görevleri dolayısıyla, mükelleflerin ve mükelleflerle ilgili kimselerin; şahislarina, muamele ve hesap durumlarina, işlerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere öğrendikleri sırları veya gizli kalması lazım gelen diğer hususları ifşa edemezler ve kendilerinin veya üçüncü şahısların yararına kullanamazlar.
Bir usul kanunu olan VUK’da yer alan bu düzenleme ile vergisel işlemleri yapan vergi memurlarının ve diğer ilgili kişilerin, görevleri dolayısıyla elde ettikleri gizli bilgileri ifşa etmemeleri ve kendileri veya üçüncü kişiler yararına kullanmamaları sağlanmakta ve mükellefler kendilerini güvende hissetmektedirler. Vergi mahremiyeti yoluyla Devlet, mükellefle ilgili öğrenilen sırların üçüncü kişilere açıklanmayacağını güvence altına almak suretiyle mükellefin ve yakınlarının zarar görmelerini önlemekte, devlet ve mükellef ilişkilerinin güven esasına dayanarak yürütülmesini sağlamaktadır.
Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesi kapsamında vergi mahremiyetine tabi bir veri olabilmesi için aşağıda yer alan şartların sağlanması gerekmektedir:
Mükellefiyete ilişkin olarak vergi idaresinin mahiyetinde bulunan bir bilginin vergi mahremiyetine tabi olması için yukarıda yer alan şartların hep beraber bulunması gerekmektedir.
3. VERGİ MAHREMİYETİ KAPSAMINDA OLAN KİŞİLER
Vergi mahremiyetinin kapsamında olan kişiler şöyledir;
Bu yasak, yukarıda yazılı kimseler, bu görevlerinden ayrılsalar dahi devam etmektedir.
Vergi mahremiyetinin kapsamına alınanlara ilişkin son yapılan düzenleme 7338 sayılı Kanunla VUK’nun 5 inci maddesine eklenmiş ve 26.10.2021 tarihinde yürürlüğe girmiş olup buna göre; Gelir İdaresi Başkanlığının görev alanına ilişkin işlerde hizmet alımı yoluyla çalıştırılanlar ile hizmet alımı yapılanların ortak ve yöneticileri öğrendikleri sırlar ve gizli kalması gereken diğer hususlar açısından VUK’nın 5 inci maddesinde yazılı yasaklara, bu görevlerinden ayrılsalar dahi uymak zorundadırlar.
3.1. Vergi Mahremiyeti Kapsamında Olan Kişilerin Yapamayacakları İşler
Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesi kapsamında vergi mahremiyeti olanların ayrıca uymak zorunda oldukları yani yapamayacakları vergisel işlemler aynı Kanunun 6 ncı maddesinde “yasaklar” başlığında belirtilmiştir. Buna göre, mahremiyet kapsamında olan kişilerin;
ait vergi inceleme ve takdir işleriyle uğraşamazlar. Vergi muameleleri ve incelemeleri ile vergi mahkemeleri, bölge idare mahkemeleri ve Danıştay’da görevli olanlar, mükelleflerin vergi kanunlarının uygulanması ile ilgili hesap, yazı ve sair özel işlerini ücretsiz de olsa yapamazlar.
4. VERGİ MAHREMİYETİNİN İSTİSNALARI
Vergisel düzenlemelerin birçoğunda olduğu gibi vergi mahremiyetinin de bazı istisnaları bulunmaktadır. Vergiye gönüllü uyumun sağlanması için mükellefiyete ilişkin bazı bilgilerin kamuoyu ile paylaşılması vergi mahremiyetinin ihlali sayılmamaktadır. Ancak, mahremiyet ilkesi nasıl kanuni bir düzenleme ise bu konunun istisnalarını düzenleyen işlemlerin de yasal düzenleme ile belirlenmesi gerekmektedir. Bu nedenle, vergi mahremiyetinin istisnaları yasal düzenlemeyle belirlenmiştir. Ayrıca, Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından yasal düzenlemeler kapsamında açıklanan bu bilgiler ele alınarak mükelleflerin haysiyet, şeref ve haklarına tecavüz edilemez. Vergi Usul Kanununda yapılan yasal düzenlemeye göre vergi mahremiyeti sayılmayan haller şöyledir.
4.1. Vergi Güvenliği Amacıyla Mükelleflerin Beyanlarının İlanı
Gelir vergisi mükelleflerinin yıllık gelir vergisi, sermaye şirketlerinin kurumlar vergisi beyannamelerinde gösterdikleri matrahları (zarar dahil) ve bu mükelleflerin beyanları üzerinden tarh olunan gelir ve kurumlar vergileri ile mükelleflerin ad ve unvanları bağlı oldukları vergi dairelerince beyannamelerin verildiği yıl içinde dairenin münasip yerlerine asılacak cetvellerle ilan olunur. Mükellefin bağlı bulunduğu teşekkül varsa, bu ilan orada da yapılır. Toplumda vergi rekortmenleri de denilen gelir ve kurumlar vergisinde beyan dönemleri sonucunda vergi rekortmenleri Gelir İdaresinin internet sayfasında kamuoyuna açıklanmaktadır. Gelir İdaresi Başkanlığı, en son 2019 vergilendirme dönemine ilişkin yıllık gelir vergisi ve kurumlar vergisi beyannamelerinin değerlendirilmesi sonucunda Türkiye genelinde en fazla vergi beyan eden 100 mükellef (gelir ve kurumlar vergisi listeleri ayrı ayrı olarak) listesini internet sayfasında açıklamıştır.[2]En fazla gelir vergisi ve kurumlar vergisi beyan eden mükellef listesinde isteyen mükellefler isimlerinin açıklanmasını istememe hakkına sahip bulunmaktadırlar. Bu nedenle, isminin açıklanmasını istemeyen mükelleflerin isimleri listelerde açıklanmamaktadır. Benzer şekilde iller bazında da en çok vergi beyan eden gelir vergisi ve kurumlar vergisi mükellef listesi açıklanabilmektedir.
4.2. Belli Tutarın Üzerinde Vergi Borcu Olanların Açıklanması
Mükelleflerin vergi tarhına esas olan beyanları, kesinleşen vergi ve cezaları ile vadesi geçtiği halde ödenmemiş bulunan vergi ve ceza miktarları Hazine ve Maliye Bakanlığınca açıklanabilir. Bu düzenlemedeki amaç vergiye gönüllü uyumun sağlanmasıdır. Vergisini düzenli ödeyen mükelleflerin teşvik edilmesi ve ödemeyenlerin de özendirilmesi için belli tutarın üzerinde vergi borcu olanların kamuoyuna açıklanması vergi mahremiyetinin ihlali sayılmamaktadır.
İkmalen, re’sen veya idarece yapılan tarhiyatlar dolayısıyla kesinleşen vergi ve cezalar ile vadesi geçtiği halde ödenmemiş vergi ve cezaların açıklanmasına ilişkin usuller 293 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile açıklanmıştır. Buna göre; ikmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergiler ile bu tarhiyatlara ilişkin olarak kesilen cezalar, kesinleşmeleri halinde açıklanmaktadır. Ödenmeyen kamu alacaklarından ise VUK hükümlerine tabi olup, sadece Bakanlık vergi dairelerince takip ve tahsil edilen vergi, resim, harç, fon payı, vergi cezaları, gecikme faizi ve gecikme zamları açıklamaya konu olmaktadır.
Son olarak 508 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile her bir vergi dairesine 250.000 TL ve daha fazla borcu olan veya bu tutar ve üzerinde kesinleşen vergi ve cezası bulunan mükelleflerin, 31 Aralık 2018 tarihi itibarıyla vadesi geldiği halde 30 Haziran 2019 tarihi itibarıyla ödenmemiş bulunan ve nev'i itibarıyla 293 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile açıklama kapsamına alındığı belirtilen vergi ve cezalar ile 1 Haziran 2018-31 Haziran 2019 tarihleri arasında kesinleşen tarhiyatların dikkate alınması suretiyle 26 Ağustos 2019 ile 9 Eylül 2019 tarihleri arasında Türkiye genelindeki vergi dairelerinde, 10 Eylül 2019 ile 24 Eylül 2019 tarihleri arasında ise Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitesinde yayınlanacağı kamuoyuna duyurulmuştur.
4.3. Kamu Görevlilerince Yapılan Adli ve İdari Soruşturmalar ile İlgili Talep Edilen Bilgi ve Belgelerin Verilmesi
Vergi mahremiyeti kapsamındaki bilgi ve belgelerin yürütülmekte olan bir "adli soruşturma" veya "idari soruşturma" kapsamında talep edildiğinin, bilgi ve belge talebine ilişkin yazıda açıkça ifade edilmesi halinde, istenilen bilgi ve belgelerin verilmesi vergi mahremiyetinin ihlali sayılmayacaktır. Kamu kurum ve kuruluşlarınca yapılan incelemelerde «soruşturma» olmadığı müddetçe talep edilen bilgi ve belgelerin verilmesi vergi mahremiyetini ihlal edecektir. 2004/1 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu İç Genelgesinde gerçek ve tüzel kişilere verilecek bilgiler açıklanmış olup, istenilen bilgilerin ayrı veya özel bir çalışma, araştırma, inceleme ya da analiz gerektirmeden mükellefin tarh dosyasından temin edilebilir şekilde ve Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesindeki mahremiyet hükümlerini ihlal edecek nitelikte olmaması gerektiği, hakkında bilgi istenilen mükellefin vergi levhasında bulunan bilgilerle ikametgâh adresi ve halen mükellef olup olmadığı gibi hususların bildirilmesinin mahremiyetin ihlali sayılmayacağı açıklanmıştır. Benzer şekilde, icra müdürlüklerinin kamu hizmeti yaptıkları belirtildiğinden, kamu hizmeti gören bu tür gerçek ve tüzel kişilerin istedikleri bilgilerin bu kapsamda verilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, mahremiyet kapsamına giren bilgilerin verilmesi mümkün değildir.
4.4. Bankalara Yapacakları Vergi Tahsiline Yönelik Bilgilerin Verilmesi
Vergi İdaresi vergiye gönüllü uyumu artırmak için mükelleflerin vergi ödemelerini kolay, hızlı ve güvenli bir şekilde yapabilmeleri için vergi dairelerinde yapılan tahsilatın dışında kamu veya özel bankalarla yapılan anlaşmalar gereğince vergi tahsilatı yapılmasını sağlamaktadır. Mükellefler de bankalar yoluyla hesaplarından veya kredi kartları ile vergilerini kolay bir şekilde anlaşmalı bankalar yoluyla ödeyebilmektedirler. Bu kapsamda anlaşma yapılan bankalara vergi tahsilatı yapabilmeleri için mükellefler hakkında verilen bilgiler verilmesi vergi mahremiyetinin ihlali sayılmamaktadır. Ancak, bu şekilde bilgi ve belge verilen kişi ve kurumlar da Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesindeki yasaklara uymak zorundadırlar.
4.5. Sahte veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenledikleri ve Kullandıkları Vergi İnceleme Raporu ile Tespit Olunanların, Kanunla Kurulmuş Mesleki Kuruluşlarına ve 3568 Sayılı Kanunla Kurulan Birlik ve Meslek Odalarına Bildirilmesi
Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenledikleri veya kullandıkları vergi inceleme raporuyla tespit olunanların, kanunla kurulmuş mesleki kuruluşlarına ve 3568 sayılı Kanunla kurulan birlik ve meslek odalarına bildirilmesi vergi mahremiyetini ihlal sayılmaz. Konu hakkında 2004/1 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu İç Genelgesinde yapılan açıklamaya göre; sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyen ve kullananların maddede ismi geçen birlik ve kuruluşlara bildirilmesi vergi mahremiyetinin ihlali sayılmaz. Ayrıca, bu şekilde bilgi ve belge verilen kişi ve kurumlar da Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesindeki yasaklara uymak zorundadır.
4.6. Kamu Kurum ve Kuruluşları Tarafından İlgili Kanunları Uyarınca Mükelleflerden Talep Edilebilen, Kurum ve Kuruluşların Görevleriyle Doğrudan İlgili ve Görevlerinin İfası İçin Zorunluluk ve Süreklilik Arz Eden Bilgilerin, Bu Kurum ve Kuruluşlara Verilmesi
Kamu kurum ve kuruluşları tarafından ilgili kanunları uyarınca mükelleflerden talep edilebilen, kurum ve kuruluşların görevleriyle doğrudan ilgili ve görevlerinin ifası için zorunluluk ve süreklilik arz eden bilgilerin, bu kurum ve kuruluşlara verilmesi vergi mahremiyetinin ihlali sayılmaz. Bu durumda, kendilerine bilgi verilenler, bu maddede yazılı yasaklara uymak zorunda olup, bu bilgilerin muhafazasını sağlamaya yönelik tedbirleri almakla yükümlüdürler.
4.7. Vergi Levhasının Bulundurulması veya İsteyen Mükellefler Tarafından Asılması
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesinde, gelir vergisi mükellefleri (kazancı basit usulde tespit edilenler dahil) ile sermaye şirketlerinin her yıl Mayıs ayının son gününe kadar vergi tarhına esas olan kazanç tutarları ile bunlara isabet eden vergi miktarlarını gösteren levhayı almak zorunda oldukları belirtilmiştir. Mükellefler, söz konusu levhayı internet vergi dairesinden yazdırmak suretiyle alacaklardır. İşe yeni başlayan mükellefler vergi levhalarını mükellefiyet tesisinden itibaren 1 ay içinde internet vergi dairesinden yazdırmak suretiyle veya bağlı oldukları vergi dairesi aracılığıyla alacaklardır.
Gelir vergisi mükellefleri (Ticari kazanç sahipleri, zirai kazanç sahipleri (GVK’nın 52. maddesinin altıncı fıkrasında sözü edilen yazıhaneyi açmış olanlar), serbest meslek erbabı, adi ortaklık, kolektif ve adi komandit şirket şeklindeki işletmelerde her bir ortak için ayrı ayrı) ile sermaye şirketlerinin (Anonim şirketler, limited şirketler, eshamlı komandit şirketler) her yıl mayıs ayının son gününe kadar, internet vergi dairesinden vergi tarhına esas olan kazanç tutarları ile bunlara isabet eden vergi miktarlarını gösteren vergi levhalarını yazdırmaları gerekmektedir. Vergi levhasının asılma zorunluluğu bulunmamasına karşın isteyen mükellefler kendilerine ait vergi levhalarını işyerlerine asabilir veya web sitelerinde yayımlayabilirler.
26/05/2022 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 320 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde, 7338 sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanununa eklenen mükerrer 20/A maddesi uyarınca, basit usulde tespit olunan kazançlarda gelir vergisi istisnası uygulamasına ilişkin açıklamalar yapılmıştır. Anılan Genel Tebliğde, basit usule tabi olan mükelleflerde vergi levhası uygulamasına ilişkin olarak yapılan açıklamalara göre; basit usule tabi mükelleflerin 1/1/2021 tarihinden itibaren GVK’nın 46 ncı maddesine göre tespit edilen ticari kazançları gelir vergisinden istisna edildiğinden ve bu kazançlar için yıllık beyanname verilmeyeceğinden, bu kapsamda bulunan mükelleflerin ticari kazançları üzerinden vergi tarhiyatı yapılması söz konusu değildir. Dolayısıyla, ticari kazançları vergi tarhına esas olmayan basit usule tabi mükelleflerin vergi levhası alma zorunlulukları bulunmamaktadır.
5. VERGİ MAHREMİYETİNİN İHLALİNİN SONUÇLARI
Vergi Usul Kanununun «Vergi Mahremiyetinin İhlali» başlıklı 362 nci maddesinde belirtildiği üzere, vergi mahremiyetini ihlal edenler Türk Ceza Kanununun 239 uncu (Ticari sır, bankacılık sırrı veya müşteri sırrı niteliğindeki bilgi veya belgelerin açıklanması) maddesi hükümlerine göre cezalandırılır. Söz konusu fiili işleyenler için, 1 yıldan 3 yıla kadar hapis ve beş bin güne kadar adli para cezası öngörülmektedir. Vergi mahremiyetini ihlal edenlere cezai işlem yapılabilmesi için Kanun lafzından da anlaşılacağı üzere bu suçun ortaya çıkması gerekmektedir. Bu suçun ortaya çıkması içinde mutlaka bir şikayet edenin olması gerekmektedir. Yoksa vergi idaresinin kendiliğinden soruşturma yapması mümkün değildir. Mahremiyetinin ihlal edildiğini ileri süren kişinin şikayetine bağlı olarak soruşturma yapılmaktadır.
6. VERGİ TEKNİĞİ RAPORLARININ MÜKELLEFLERE TEBLİĞ EDİLMESİNİN VERGİ MAHREMİYETİ KARŞISINDAKİ DURUMU
Vergi inceleme elemanları tarafından düzenlenen vergi tekniği raporları, birden fazla mükellefi veya vergi türünü ya da aynı mükellefin birden fazla vergilendirme dönemini kapsayan ve konuyu bir bütün halinde ele alan raporlardır. Uygulamada, düzenlenen vergi tekniği raporları üzerine her bir mükellef hakkında sonradan ayrı ayrı vergi inceleme raporları düzenlendiği gibi her bir dönem ve vergi türü için de ayrı ayrı vergi inceleme raporları düzenlenip mükelleflere tebliğ edilmektedir.
Vergi inceleme raporlarının ve vergi tekniği raporlarının mükelleflere tebligatı söz konusu olabilmektedir. Örneğin, düzenlenen vergi/ceza ihbarnameleri ile birlikte tarhiyatın dayanağı olan vergi inceleme raporları veya takdir komisyonu kararlarının mutlaka mükellefe tebliğ edilmesi gerekmektedir. Mükellef hakkında yapılan tarhiyatın dayanağını teşkil eden vergi inceleme raporu veya takdir komisyonu kararının eki mahiyetinde bulunan vergi tekniği raporlarının da içeriğindeki mahremiyet kapsamına giren tüm bilgilerin (muhbire ilişkin bilgiler, raporun sahte belge kullandığı iddia edilenlere tebliğ edilmesi durumunda sahte belge düzenlediği iddia edilen mükellefin mal sattığı diğer firmalara ilişkin bilgiler gibi) kapatılması suretiyle vergi/ceza ihbarnameleri ile birlikte muhatabına tebliğ edilmesi gerekmektedir.
Vergi tekniği raporlarının daha önceki bir safhada mükelleflere tebliğ edilip edilmediğine bakılmaksızın konunun mükellefler tarafından yargı mercilerine taşınması sonrasında ilk savunmadan başlamak üzere yapılacak tüm savunmaların ekinde davaya konu vergi tekniği raporunun bir örneğinin üzerinde hiçbir değişiklik yapılmadan yargı mercilerine gönderilmesi gerekmektedir. Vergi idaresi tarafından yapılan savunmalar ekinde söz konusu raporlar gönderilmediği durumlarda zaten yargı mercii bu raporları istemektedir.
Konu hakkında Danıştay 7. Dairesince verilen 19.02.2019 tarihli ve Esas No: 2018/1499, Karar No: 2019/508 sayılı Kararda; "…Uygulamada, genellikle vergi tekniği raporuna atıfla düzenlenen vergi inceleme raporları ve/veya takdir komisyonu kararlarının tebliğ edildiği ancak, tarh nedenini, matrahın bulunuş yöntemini ve tarhiyatın dayanağına ilişkin bilgi ve belgeleri gösteren vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği görülmektedir. Ana kural vergi tekniği raporunun ihbarname ekinde tebliğ edilmesi olmakla birlikte söz konusu raporun tebliğ edilmediği durumlarda mahkeme tarafından ara kararıyla istenmesi ya da re'sen idarece dava dosyasına sunulması üzerine davacı tarafından incelenerek, haklılığını ortaya koymaya yönelik delillerini ileri sürmesine imkan verilmek suretiyle, bu eksikliğin yargılama aşamasında mahkeme tarafından giderilmesi mümkündür…" şeklinde karar verilmiştir.
SONUÇ
Beyan usulüne dayanan Türk vergi sisteminde gerçek gelire ulaşmak için vergi idaresinin yapacağı denetim ve incelemelerin yanında mükelleflerin Vergi İdaresine güvenmesi ve istenen bilgi ve belgeleri gizli kalmak şartıyla tereddütsüz vermesi önemli bir konudur. İşte mükellefe bu güveni veren vergi mahremiyeti müessesesi, mükelleflerin sahip olduğu ve kanunla güvence altına alınmış en önemli özel haklarından birisidir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesinde düzenlenenmiş bulunan vergi mahremiyeti ilkesi ile mükelleflerin Vergi İdaresine verdikleri ve gizli kalması gereken bilgi ve belgelere mutlak bir koruma sağlamaktadır. Böylece, Vergi İdaresi ile mükellefler arasında güven esasına dayanan bir ilişki kurulmuş olmaktadır. Vergi mahremiyetine ilişkin hükümlere göre; görevleri dolayısıyla, mükellefin ve mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele ve hesap durumlarına, işlerine, işletmelerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere sırları veya gizli kalması lazım gelen diğer hususları öğrenenler bunları ifşa edemezler ve kendilerinin veya üçüncü şahısların faydasına kullanamazlar. Vergi mahremiyeti kapsamında olanlara getirilen bu yasak, bu kişiler, bu görevlerinden ayrılsalar dahi devam etmektedir. Vergi mahremiyetinin istisnası kapsamında kamuoyuna açıklanan bu bilgiler ele alınarak mükelleflerin haysiyet, şeref ve haklarına tecavüz edilemez.
Vergi hukukçusu Veysi Seviğ üstadın da belirttiği gibi vergi mahremiyeti, vergilendirme işlemi sırasında ilgili görevliler tarafından öğrenilen ve gizli kalması gereken mükelleflere ait bilgilerin açıklanmasını ve kullanılmasını yasaklayan bir düzenlemedir. Bu düzenleme hem mükelleflere hem de vergi idaresine birçok yarar sağlamaktadır. Vergi mahremiyeti ilkesi, vergi hukuku içerisinde mükellefler açısından önemli bir güvenlik müessesesi özelliği taşımaktadır. Mükellefler bu müessesenin verdiği güven duygusuyla kendilerine ait gizli bilgileri kolaylıkla vergi dairesine verebilmektedir.
Çalışmamızı 2017 yılı gelir vergisi rekortmenleri listesinde 10 uncu sırada yer alan gelir vergisi mükellefi Sayın Avukat Gönenç Gürkaynak’ın çok anlamlı ve de bir o kadarda düşündürücü sözleriyle bitirmek istiyorum. Sayın Gürkaynak, twitter hesabından şu açıklamaları yapmıştır: “Türkiye Geneli Gelir Vergisi Rekortmenleri Listesi'nde 10. olmuşum. Memlekete faydalı olduğunu, okullar yapılacağını, hayal ederek seviniyor olacağım. Vergi rekortmenleri listesinde yeni değilim. Eskiden, görgü gereği ismimi gizliyordum. Şimdi, ismini gizleyenlerin çoğunun bunu kaygı sebebiyle yaptığını görerek, ismimi açıkladım. Hukukçu da kaygı duyacaksa, yatacak yerimiz kalmaz. Vergi ödemek güzeldir. Gurur duyulacak şeydir.”[3]
KAYNAKLAR
[1] Gelir İdaresi Başkanlığı, Mükellefin Hakları ve Ödevleri Rehberi, Yayın No: 185, Ankara 2014, s. 9.
[2] https://www.gib.gov.tr/2019-vergilendirme-donemine-iliskin-en-fazla-vergi-beyan-eden-mukellefler-aciklandi.
[3] https://vergialgi.com/av-gonenc-gurkaynak-2017-gelir-vergisi-rekortmenlerinde-10-sirada.
"Bu yazıda yapılan açıklamalar, tamamıyla yazarına ait olup, hiçbir şekilde yazarın çalıştığı kurumunu bağlamaz, kurumunun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez."
NAZALI VERGI & HUKUK