İmdat TÜRKAY
Gelir İdaresi Grup Başkanı
Özet: 22/12/2021 tarihli ve 7349 sayılı Kanunla, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa eklenen ve işverenler tarafından 1/1/2022 tarihinden itibaren çalışanlara yapılan ücret ödemelerine uygulanmak üzere yapılan düzenlemeye göre; hizmet erbabının, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sigorta primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücret tutarı gelir vergisinden istisna edilmiştir. Ayrıca, asgari ücretin aylık brüt tutarına isabet eden kısmı damga vergisinden de istisna edilmiştir. Anılan istisnanın uygulanmasına ilişkin olarak Gelir İdaresi tarafından 319 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği yayımlanmıştır. Çalışmamızda asgari ücret istisnasının uygulama esaslarına değinildikten sonra, işverenler tarafından net ücret üzerinden çalışanlara ödenen ücret ödemelerine asgari ücret istisnasının işverenler tarafından uygulanıp uygulanmayacağı konusunda yapılan tartışmalara değinilecektir.
Anahtar kelimeler: İşveren, Ücret, Asgari Ücret İstisnası, Brüt Ücret, Net Ücret, Ücret Matrahından İndirimler, Vergi Tevkifatı.
Giriş
7349 sayılı Kanunla, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 23/18 maddesine eklenen düzenleme ile 1.1.2022 tarihinden itibaren uygulamaya başlayan asgari ücret istisnası henüz yasama organında kanunlaşma sürecindeyken iş hayatında uygulamada yaşanması muhtemel sorunlar kamuoyunda ve maliye camiasında özelliklede uygulamayı yapacak işverenlerin maaş tahakkuk birimlerinde tartışmaya başlanmış ve Vergi İdaresince konu hakkında yayımlanan 319 seri no.lu GVGT ile tereddüt edilen birçok konu açılığa kavuşturulmuştur. Ancak, bu kez de iş hayatında oldukça yaygın olan işverenlerle çalışanlar arasındaki iş sözleşmelerine dayanılarak yapılan net ücret ödemelerinde söz konusu istisnanın uygulanıp uygulanmayacağı hususu tartışılmaya devam edilmektedir.
1. Yeni Ücret İstisnasına İlişkin Yasal Düzenleme
22/12/2021 tarihli ve 7349 sayılı Kanunun 2 nci maddesi ile 193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasına eklenen 18. bent hükmüne göre; “Hizmet erbabının, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri (Şu kadar ki, istisnayı aşan ücret gelirinin vergilendirilmesinde verginin hesaplanacağı gelir dilim tutarları ve oranları, istisna kapsamındaki tutarlar da dikkate alınarak belirlenir. Ödenecek vergi tutarı, bu suretle bulunan vergi tutarının içinde istisna tutara isabet eden kısım düşülmek suretiyle hesaplanır. İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamaz. Birden fazla işverenden ücret alanlarda bu istisna sadece en yüksek olan ücrete uygulanır.).” gelir vergisinden istisna edilmiştir.
7349 sayılı Kanunla, 1/1/2022 tarihinden itibaren hizmet erbabının ücretlerinin; asgari ücretin gelir vergisi matrahına isabet eden kısmının gelir vergisinden ve asgari ücretin brüt tutarına isabet eden kısmının damga vergisinden istisna edilmesi ile asgari geçim indirimi uygulamasının kaldırılmasını da içeren düzenlemeye göre;
İşverenler tarafından 1.1.2022 tarihinden itibaren çalışanlarına ödenecek ücret ödemelerinin vergilendirilmesinde, Gelir Vergisi Kanununda yer alan mevcut hükümler, 7349 sayılı Kanunla GVK’nın 23 üncü maddesine eklenen 18 inci bent hükmü ile 1.1.2022 tarihinden itibaren çalışanlara ödenen ücret ödemelerinde uygulanmaya başlayan asgari ücret istisnası hakkında Vergi İdaresince 27 Ocak 2022 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 319 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalar doğrultusunda hareket edilmesi gerekmektedir.
2. Asgari Ücret İstinasına İlişkin Olarak 319 Seri No.lu GV Genel Tebliğinde Yapılan Açıklamalar
İşverenler tarafından 1.1.2022'den itibaren çalışanlara yapılan ücret ödemelerinde uygulanan ücret istisnasının usul ve esasları 319 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde açıklanmıştır. Tüm çalışanlara ödenen ücretlerde uygulamaya başlayan istisnaya ilişkin olarak yayımlanan söz konusu Genel Tebliğde;
gibi konular detaylı açıklama ve örneklerle açıklanmıştır.
193 sayılı GVK’nın 61 inci maddesinde ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlanmış ve ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği belirtilmiştir. Dolayısıyla, hizmet erbabına ödenen aylık ücret, mesai, prim, ikramiye, gider karşılığı ve sair adlarla yapılan tüm ödemeler ve sağlanan menfaatler de ücret kapsamında değerlendirilmektedir.
193 sayılı GVK’nın 63 üncü maddesinde ücretin gerçek safi değerinin işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından sigorta primi, şahıs sigortası primi ve sendika aidatı gibi kesinti ve ödemelerin indirildikten sonra kalan miktarı olduğu hüküm altına alınmıştır. 193 sayılı GVK’nın 23 üncü ve müteakip maddelerinde gelir vergisinden istisna edilen ücret ödemelerine, aynı Kanunun 31 inci maddesinde ise engellilik indirimine yer verilmiştir. Ücret ödemelerine ilişkin istisna ve indirimler ücret bordrosunda gösterilmekte, ancak gelir vergisi matrahına dâhil edilmemektedir.
193 sayılı GVK’nın 94 üncü maddesinde tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler sayılmış, aynı maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden 103 ve 104 üncü maddelere göre vergi tevkifatı yapılacağı belirtilmiştir. Ücret gelirleri genel olarak tevkif suretiyle vergilendirilmekte olup, yapılan kesintiler işverenler tarafından muhtasar ve prim hizmet beyannamesi ile beyan edilmek suretiyle ödenmektedir.
7349 sayılı Kanunla, 193 sayılı GVK’nın 23/18 numaralı bent ile 1/1/2022 tarihinden itibaren yapılan ücret ödemelerine uygulanmak üzere, hizmet erbabının ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri gelir vergisinden istisna edilmiştir. Aynı Kanunla, asgari ücretin brüt tutarı kadar ücret tutarı damga vergisinden de istisna edilmiştir.
Ücret istisnası uygulamasının usul ve esasları şöyledir;
Dolayısıyla, yönetim ve denetim kurulu üyelerine ödenen huzur hakkı, bilirkişilere, resmi arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine, sporculara yapılan ödemeler gibi ücret sayılan ödemelerin vergilendirilmesinde, GVK’nın 23/18 numaralı bendinde düzenlenen istisnanın uygulanması mümkün bulunmaktadır.
Bilindiği üzere, 2022 yılı öncesinde;
-6/6/1985 tarihli ve 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesi uyarınca bölgede imalat faaliyetlerinde çalışan personele ödenen ücretleri üzerinden,
-26/6/2001 tarihli ve 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun geçici 2 nci maddesine göre Ar-Ge, tasarım ve destek personeline ödenen ücretleri üzerinden,
-28/2/2008 tarihli ve 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanunun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre, Ar-Ge, tasarım ve destek personeline ödenen ücretleri üzerinden,
-25/8/1999 tarihli ve 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanununun geçici 21 inci maddesine göre, ilgili yılda uygulanan asgarî ücretin aylık brüt tutarının prim ödeme gün sayısına isabet eden tutarı üzerinden,
hesaplanan gelir vergisinin asgarî geçim indirimi uygulandıktan sonra kalan kısmı, verilecek muhtasar ve prim hizmet beyannamesi üzerinden tahakkuk eden vergiden terkin edilmekteydi.
193 sayılı Kanunun 23/18 numaralı bendiyle ihdas edilen istisna uygulaması ve asgari geçim indirimi uygulamasının kaldırılması nedeniyle, teşvik kapsamındaki bu ücret ödemelerine, öncelikle 193 sayılı Kanunun 23/18 numaralı bendinde düzenlenen istisna uygulanacak ve istisna sonrası vergi, ilgili düzenlemelerdeki sınırlamalar çerçevesinde tahakkuktan terkin edilecektir. Diğer kanunlarda yer alan benzer istisna ve teşvikler için de hesaplama aynı şekilde olacaktır.
319 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamaya göre, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 238 inci maddesinde ücret bordrosuna ilişkin hükümlere yer verilmiş ve ücret bordrosunda yer alması gereken bilgiler sayılmış olup, işverenlerin bu bilgilere yer vermek suretiyle ücret bordrolarını diledikleri şekilde düzenleyebileceklerdir. 319 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan örnekler istisna suretiyle alınmayacak olan vergi tutarının belirlenebilmesine yönelik olarak hazırlanmış olduğundan; ücret bordrolarının ve bordro düzenlenmesine esas hesaplamaların, Genel Tebliğdeki örneklerle aynı sonucu doğuracak, diğer bir ifadeyle, istisna nedeniyle alınmayacak verginin ilgili aydaki asgari ücretin vergisini geçmeyecek şekilde farklı yöntemlerle hesaplanması ve ücret bordrosunda gösterilmesi mümkün bulunmaktadır.
3. Ücret Ödemesinden Yapılan Vergi Tevkifatının Esasları
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa göre ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlanmış ve ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği belirtilmiştir. Dolayısıyla, hizmet erbabına ödenen aylık ücret, mesai, prim, ikramiye, gider karşılığı ve sair adlarla yapılan tüm ödemeler ve sağlanan menfaatler de ücret kapsamında değerlendirilmektedir. Ücretin gerçek safi değerinin işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından sigorta primi, şahıs sigortası primi ve sendika aidatı gibi kesinti ve ödemelerin indirildikten sonra kalan miktardır. Aynı Kanunda gelir vergisinden istisna edilen ücret ödemelerine ve engellilik indirimine yer verilmiştir. İstisna ve indirimler ücret bordrosunda gösterilmekte, ancak gelir vergisi matrahına dâhil edilmemektedir.
Gelir Vergisi Kanununda, tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler sayılmış olup hizmet erbabına ödenen ücretler ile ücret sayılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılacağı belirtilmiştir. Ücret gelirleri genel olarak tevkif suretiyle vergilendirilmekte olup, yapılan kesintiler işverenler tarafından muhtasar ve prim hizmet beyannamesi ile beyan edilmek suretiyle ödenmektedir. Ancak, tevkif suretiyle vergilendirilmemiş ücret gelirleri ise tutarı ne olursa olsun yıllık beyannameyle beyan edilmektedir.
4. Net Ücret Ödemesinde Vergi Tevkifatı
İşverenler tarafından hizmet erbabına yapılan ücret ödemeleri üzerinden tevkif edilen vergiler kanuni süresinde vergi dairesine muhtasar ve prim hizmet beyannamesi ile beyan edilmektedir. Vergi tevkifatı, kapsam dahilindeki nakten veya hesaben yapılan ödemelere uygulanır. Bu maddede geçen hesaben ödeme deyimi, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade etmektedir. Vergi tevkifatı, ücretler dışından kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden yapılır. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde bu vergi, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanır.
Bu durumda, işverenler ile hizmet erbabı arasında ücret ödemesinin net ücret olarak kararlaştırılması halinde, ücretin brütü üzerinden tevkif edilecek verginin işveren tarafından üstlenilmesi suretiyle, net ödeme yapılması gerekmektedir. Yani, personele net ücret ödemesi kararlaştırılmış ve verginin işveren tarafından karşılanması benimsenmiş ise net ödenen ücretin önce brütü bulunacak ve tevkif edilecek vergiler işveren tarafından karşılanmak suretiyle ücretliye net ücret ödemesi yapılabilecektir.
Gerçek ücretlerin vergilendirilmesinde safi ücret tutarı vergiye tabidir. Safi ücret tutarı ise işveren tarafından çalışanlara ödenen para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen yararlar toplamından gayrisafi ücret tutarından indirimler ile engellilik indiriminin düşülmesi suretiyle hesaplanmaktadır. Safi ücret tutarına ise gelir vergisi tarifesi uygulanmak suretiyle gelir vergisi hesaplanmaktadır. Vergi tevkifatı, ücretler dışından kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden yapılmaktadır. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde bu vergi, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanır.
Buna göre, işverenler ile hizmet erbabı arasında ücret ödemesinin net ücret olarak kararlaştırılması halinde, ücretin brütü üzerinden tevkif edilecek verginin işveren tarafından üstlenilmesi suretiyle, net ödeme yapılması mümkün olabilmektedir. Ayrıca, net ücret üzerinden anlaşmaya varılmış olması durumunda, gelir vergisi ücretin brüt tutarı üzerinden hesaplanacak olup, bu vergiyi işverenin karşılaması halinde ise karşılanan tutarın da ücret olarak vergiye tabi tutulması gerekmektedir (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi, Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 26.07.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2010-GVK-86-2-586 sayılı özelgesi de bu yöndedir.).
5. 2022 Yılı Öncesinde İşverenler Net Ücret Üzerinden Sözleşme İmzalattırdıkları Hizmet Erbabına Asgari Geçim İndirimini Nasıl Ödemekteydiler?
İşverenler ve çalışanların net ücret üzerinden imzaladıkları hizmet sözleşmeleri ücretlinin lehine olacak her durumda tartışma konusu olmuştur. Bunlardan biri de geçmiş dönemlerde 2008-2021 yılları arasında uygulanan asgari geçim indirimi uygulamasında yaşanmıştır. İşvereni ile net ücret anlaşması yapan çalışanlar geçmiş dönemlerde asgari geçim indirimini alamama durumu ile karşılaşmış ve bu konuda Gelir İdaresi yayımlamış olduğu 265 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde; net ücret üzerinden anlaşmak suretiyle çalışanların da asgari geçim indiriminden yaralanacakları, hesaplanan vergiden mahsup edilen asgari geçim indirimi tutarlarının net ücretleri ile birlikte ücretliye ödeneceği belirtilmiştir. Konuyu bir örnekle açıklarsak, asgari geçim indiriminin uygulandığı son ay olan Aralık/2021 ayında işvereni ile 5.000 TL net ücret üzerinden sözleşme imzalayan ve eşi ücretli olarak çalışıp, çocuğu olmayan bir ücretlinin, asgari geçim indirimi tutarı hesaplanan yıllık tutarın 1/12’si olan 268,31 TL, aylık olarak hesaplanan gelir vergisi tevkifatı tutarından mahsup edilecektir.
|
2021 yılı Aralık ayı net ücreti |
5.000 TL |
|
2021 yılı Aralık ayı brüt ücreti |
6.920 TL |
|
2021 yılı Aralık ayı tevkifat matrahı |
5.882 TL |
|
2021 yılı Aralık ayı ücretinden hesaplanan gelir vergisi |
882 TL |
|
2021 yılı Aralık ayı mahsup edilecek AGİ tutarı |
268,31 TL |
|
2021 yılı Aralık ayı ödenecek gelir vergisi (882-268,31=) |
613,69 TL |
|
Ücretlinin eline geçen tutar (5.000+268,31=) |
5.268,31 TL |
Buna göre, 5.000 TL net ücret üzerinden işvereni ile anlaşan ücretliye, Aralık/2021 ayında mahsup edilen asgari geçim indirimi tutarı kadar yani 268,31 TL ücretliye daha fazla ödeme yapılmıştır. Diğer bir ifadeyle ücretlinin net eline geçen tutar 5.000 TL değil, asgari geçim indiriminin ilave edilmiş olan 5.268,31 TL olmuştur.
6. Net Ücret Ödemesinden Brüt Ücretin Hesaplanması
193 sayılı GVK’ya göre işverenler tarafından hizmet erbabına yapılan ücret ödemeleri üzerinden tevkif edilen vergiler kanuni süresinde vergi dairesine muhtasar ve prim hizmet beyannamesi ile beyan edilmektedir. GVK’nın 96’ncı maddesine göre; vergi tevkifatı, 94’üncü madde kapsamına giren nakten veya hesaben yapılan ödemelere uygulanır. Bu maddede geçen hesaben ödeme deyimi, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade eder. Vergi tevkifatı, ücretler dışından kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden yapılır. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde bu vergi, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanır. Bu durumda, işverenler ile hizmet erbabı arasında ücret ödemesinin net ücret olarak kararlaştırılması halinde, ücretin brütü üzerinden tevkif edilecek verginin işveren tarafından üstlenilmesi suretiyle, net ödeme yapılması mümkün bulunmaktadır. Yani, personele net ücret ödemesi kararlaştırılmış ve verginin işveren tarafından karşılanması benimsenmiş ise net ödenen ücretin önce brütü bulunacak ve tevkif edilecek vergiler işveren tarafından karşılanmak suretiyle ücretliye net ücret ödemesi yapılabilecektir.
Net 100 TL Olarak Yapılan Yardımların Brütünün Hesaplanması: Net ücret %15’lik birinci vergi diliminde ise brüt ücret aşağıdaki formülle bulunabilir. Vergi diliminin değişmesi durumunda yani %20, %27, %35 ve %40 olması durumunda formülde değişecektir.
Net ücret/0,7149=Brüt ücret
Brüt ücret=100/0,7149=139,87
Net ücret=139,87X0,7149=100 bulunur.
Örneğin, işveren tarafından çalışana net 1.400 TL bir menfaat sağlanması durumunda, bu net ücretin brütü bulunur ve bunun üzerinden gerekli kesintiler yapılarak net ücrete ulaşılır.
Brüt ücret=1.400/0,7149=1.958,32 TL olur. Brüt ücret tutarından yasal kesintileri yaptığımızda net ücrete tekrar ulaşılır.
Yine 2021 yılında geçerli asgari ücretin net tutarı, asgari geçim indirimi tutarı (268,31 TL) hariç (2.825,90-268,31=) 2.557,59 TL olup, bu tutara formülü uyguladığımızda brüt 3.577,50 TL’ye ulaşılabilir. Brüt ücret= 2.557,59/0,7149=3.577,50 TL’dir. Ancak asgari ücret 2022 yılında gelir vergisi ve damga vergisinden istisna edildiği için 2022 yılında bu formül geçerli değildir. Vergi tevkifatı, ücretler dışından kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden yapılmaktadır. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde bu vergi, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanır. Buna göre, işverenler ile hizmet erbabı arasında ücret ödemesinin net ücret olarak kararlaştırılması halinde, ücretin brütü üzerinden tevkif edilecek verginin işveren tarafından üstlenilmesi suretiyle, net ödeme yapılması mümkün olabilecektir.
7. Brüt Ücretten (Gayrisafi Ücretten) Net Ücrete Geçişte Neler Dikkate Alınmaktadır?
Gelir vergisi uygulamasında ücret ödemelerindeki vergi tevkifatı sistematiğine baktığımızda brüt ücretten net ücrete doğru bir süreç izlediği görülmektedir. Net Ücret=Gayrisafi ücret-OYAK kesintisi- sosyal sigorta primi- işsizlik sigortası primi-hayat sigortası priminin %50’si-şahıs sigorta primi %100’ü-sendika aidatı-engellilik indirimi aylık tutarı-gelir vergisi-damga vergisi şeklinde bulunmaktadır ve hizmet erbabına bu tutar ödenmektedir. Buna göre, bir işçinin varsayalım Ocak/2022 ücret bordrosunda şöyle yer almaktadır. İşçi evli ve eşi çalışmamakta olup bir çocuğu bulunmaktadır.
|
İşçiye Ait Veriler |
Tutar (TL) |
|
Ocak/2022 Brüt ücret tutarı (gayrisafi ücret tutarı) |
8.000 |
|
GVK 63. maddesinde yer alan indirimler; -OYAK kesintisi: 250 TL -Sosyal sigorta primi: 1.120 TL -İşsizlik sigortası primi: 80 TL -Hayat/şahıs sigorta primi: 300 TL -İşçi sendikası aidatı: 250 TL |
2.000 |
|
Gerçek safi ücret (8.000-2.000=) |
6.000 |
|
Engellilik indirimi (GVK 31. madde 3. Derecede) |
500 |
|
Vergi matrahı (safi ücret tutarı-tevkifata esas tutar) (6.000-500=) |
5.500 |
|
Hesaplanan gelir vergisi (5.500X%15=) (GVK’nın 103. maddesindeki vergi tarifesinin birinci dilimi) |
825 |
|
Vergiden istisna asgari ücret matrahı |
4.253,40 |
|
Asgari ücretin vergisi |
638,01 |
|
Ödenecek gelir vergisi (825-638,01=) |
186,99 |
|
Damga vergisi (8.000-5.004=2.996X%0,759=) |
22,73 |
|
Kesintiler toplamı (2.000+500+186,99+22,73=) |
2.709,72 |
|
Net ücret (8.000-2.709,72=) |
5.290,28 |
8. Net Ücret Alanlarda Gayrisafi Ücret Matrahından İndirim Konusu Yapılacak Unsurların Net Ücrete İlavesi Durumu
Gelir Vergisi Kanununa göre ücretin gerçek safi tutarı; işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan yararlar toplamından (yani ücretin gayrisafi tutarından) aşağıda yer alan indirimlerin (GVK’nın 63 ve 31. Maddeleri) yapılmasından sonra kalan miktardır.
Brüt ücret ödemesinde, yukarıda yer alan indirimlerin olması halinde işverenlerin bu indirimlerden dolayı ortaya çıkan vergi avantajını çalışanına yansıtması gerekmektedir. Ancak, net ücret üzerinden anlaşan ücretli ve işverenler açısından bu durum biraz karmaşıktır. İşveren ve ücretli aslında her türlü indirimleri düşünerek başlangıçta net ücret üzerinden bir anlaşmaya varmaktadırlar. Ama bir de çalışana kanunen verilmiş bir indirim hakkı vardır. Ücretlinin lehine olan bir durumun mutlaka çalışana yansıtılması gerekmektedir. Ücretlinin ödediği şahıs/hayat sigorta primi, sendika aidatı, engellilik indirimi gibi unsurları net ücretten de anlaşmış olsalar, işverenin kişinin net ücretine bu indirimlerden kaynaklanan vergi avantajını yansıtması gerekmektedir. Uygulamada ise bu durum böyle olmamakta ve genellikle işverenler örneğin özel hayat sigortası harcamalarını gelir vergisi matrahından düşürülmesine izin vermemektedirler. Gerekçe ise ücretlinin net maaş üzerinden anlaştığı ve bu tarz indirimleri yapmasının zorunlu olmadığıdır. Böylece, brüt ücret matrahından indirim konusu yapılabilen bir şahıs/hayat sigorta prim ödemesinden kaynaklanan vergi avantajı net ücret anlaşmasında ücretliye yansıtılmamaktadır.
8.1. Net Ücret Alan Çalışanların Engellik İndiriminden Yararlanması Konusunda Gelir İdaresinin Görüşü
193 sayılı GVK’nın 31. maddesine göre, ücret matrahından indirilecek aylık engellilik indirimi tutarları, 1.1.2022 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere aşağıdaki şekilde belirlenmiştir. Ücretliye aylık ücret ödemesinde yararlanma hakkı olan aylık engellilik indirimi ücret matrahından düşülmek suretiyle vergi matrahı azaltılmakta ve kalan tutar üzerinden vergi kesintisi yapılmaktadır.
|
Engellilik Derecesi |
2022 Yılı İndirim Tutarı |
|
1. Derece Engelliler İçin (Çalışma gücünün asgari %80’ini kaybetmiş olanlar) |
2.000 TL |
|
2. Derece Engelliler İçin (Çalışma gücünün asgari %60’ını kaybetmiş olanlar) |
1.170 TL |
|
3. Derece Engelliler İçin (Çalışma gücünün asgari %40’ını kaybetmiş olanlar) |
500 TL |
Konu hakkında Gelir İdaresine sorulan bir soruda; firma tarafından sendikayla yapılan toplu sözleşme kapsamında net ücret üzerinden anlaşma sağlandığı, firmada, Gelir Vergisi Kanununa göre engellilik indiriminden faydalanan işçilerin bulunduğu, net ücret anlaşması yapıldığından işçilerin maaşlarına asgari geçim indirimi dışında herhangi bir vergi avantajı veya dezavantajının yansıtılmadığı, ancak sendikaların vergi indirimlerinin işçilerin net maaşlarına ilave edilmesi gerektiği yönünde görüşleri olduğu belirtilerek, konu hakkında görüşü talep edilmesi üzerine verilen görüşte; GVK’nın 31’inci maddesinde; çalışma gücü kayıp oranı asgari %40 ve üzerinde olanların ücret ve/veya kazançlarına engelli derecelerine göre kanunen belirlenen miktarda engellilik indiriminin uygulanacağı açıklanmaktadır.
Aynı Kanunun 61’inci maddesinde, ücret; işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlanmış olup 63’üncü maddesinde, ücretin gerçek safi değeri işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından söz konusu maddedeki bentlerde belirtilen indirimler yapıldıktan sonra kalan miktar olduğu belirtilmiştir. Anılan Kanunun 94’üncü maddesinde, yapmış oldukları ödemelerden vergi tevkifatı yapacaklar sayılmış olup, aynı maddenin birinci bendinde ise, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61’inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden, 103 ve 104’üncü maddelere göre vergi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Diğer taraftan, aynı Kanunun 32’nci maddesine göre, ücretin gerçek usûlde vergilendirilmesinde asgarî geçim indirimi uygulanır. Konu ile ilgili olarak 265 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Asgari Geçim İndirimi Tutarının Hesaplanması" başlıklı 5'inci bölümünde; "Net ücret üzerinden anlaşmak suretiyle çalışanlar da asgari geçim indiriminden yararlanacak olup, hesaplanan vergiden mahsup edilen asgari geçim indirimi tutarları net ücretleri ile birlikte ücretliye ödenecektir." denilmiş ve net ücret üzerinden anlaşmak suretiyle çalışanların asgari geçim indiriminden faydalanması durumu örnekle açıklanmıştır.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 8’inci maddesinde, "Vergi kanunları ile kabul edilen haller müstesna olmak üzere; mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna mütealik özel mukaveleler vergi dairesini bağlamaz." hükmü yer almaktadır. Vergi esas itibariyle ücretliden aranmakta ve özel anlaşmalar vergi idaresini bağlamamaktadır. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde ise bu vergi, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanmaktadır. Dolayısıyla, çalışanlara ücretlerinin net olarak ödenmesinin kararlaştırılması durumunda, net ödenen ücretlerin brüte dönüştürülmesi ve tevkif edilecek vergilerin bu tutar üzerinden genel esaslara göre hesaplanması gerekir. Asgari geçim indirimi uygulaması sonucu sağlanan vergi avantajı çalışana ait olup kurumca yüklenilen vergi miktarında bir değişikliğe neden olmadığı için ücretlinin net maaşına yansıtılması gerekmektedir. Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre; engelli olarak çalışan işçiler için düzenlenen maaş bordrolarında engellilik indirimine ilişkin tutarın, öncelikle gelir vergisi matrahı toplamından mahsup edilmesi, engelli indiriminin mahsubundan sonra kalan gelir vergisi matrahı üzerinden hesaplanan gelir vergisi tutarından da aylık asgari geçim indirimi tutarının mahsup edilmesi gerekmektedir. Ancak, mahsup edilecek tutar, asgari ücret üzerinden hesaplanan gelir vergisi tutarı ile ücretlinin maaşı üzerinden hesaplanan gelir vergisi tutarlarını aşamayacaktır.
Buna göre, toplu iş sözleşmesi kapsamında çalışanlara net ücret üzerinden ödeme yapılması durumunda, engelli çalışanların ücretlerinde engellilik indiriminden oluşan vergi avantajı, engelli çalışanlara yansıtılacaktır. Dolayısıyla engellilik indirimi nedeniyle sağlanan vergisel avantaj, çalışanın eline geçen net ücret tutarını artıracaktır (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 23.11.2017 tarih ve 62030549-120[31-2017/256]-488576 sayılı özelgesi.).
9. Yeni Sistemde Asgari Ücret Tutarından Yapılan Kesintiler
16 Aralık 2021 tarihinde Asgari Ücret Tespit Komisyonu Kararı ile 1.1.2022-31.12.2022 tarihleri arasında işçiye bir günlük normal çalışması karşılığında ödenecek asgari ücretin günlük 166,80 lira ve aylık 5.000,4 lira tespit edilmiştir. Böylece, asgari ücretin net tutarı 4.253,40 lira, brüt tutarı 5.000,4 lira ve işverene maliyeti ise 5.879,70 lira olarak belirlenmiş bulunmaktadır. 2022 yılı için net asgari ücret %50,51 oranında, işverene maliyeti ise %39,87 oranında artmış bulunmaktadır. Asgari ücretteki artışın işverene birebir maliyet olarak yansımamasının nedeni, gelir vergisi ve damga vergisinin kaldırılması sayesinde olmuş bulunmakta olup asgari ücrette bu oranda bir artış, asgari ücretten gelir vergisinin kaldırılması ile mümkün olabilmiştir. Yeni sistemde ise asgari ücretten gelir ve damga vergisi kesilmemekte ve asgari geçim indirimi uygulaması da yapılmamaktadır.
01/01/2022 - 31/12/2022 Dönemi Asgari Ücretin Netinin Hesabı (TL / AY)
|
Asgari Ücret |
5.004,00 |
|
SGK Primi % 14 |
700,56 |
|
İşsizlik Sigorta Primi % 1 |
50,04 |
|
Gelir Vergisi (GVK’nın 23/18. Md.) |
- |
|
Damga Vergisi (DVK/2-IV-34. Fıkrası) |
- |
|
Kesintiler Toplamı |
750,60 |
|
Net Asgari Ücret (5.004-750,60=) |
4.253,40 |
|
Asgari ücretten gelir vergisi ve damga vergisi istisna olduğundan hesaplanmamıştır. |
|
Asgari ücretten gelir ve damga vergisinin kaldırılması ile asgari ücret ile çalışanlar 1.1.2022 tarihinden itibaren gelir vergisi ve damga vergisi ödemeyecektir. 2022 yılında 5.004 liralık brüt asgari ücretten sigorta primleri düşüldükten sonra kalan 4.253,40 liralık vergi matrahı net maaş olarak bu çalışanlara ödenecektir. Bu durumda, asgari ücretle çalışan bir işçinin gelir vergisi ve damga vergisi toplam (638,01+37,9=) 676 lirayı bulan bir vergi avantajı sağlamaktadır. Böylece asgari ücretlinin bir işçinin maaşından sadece sigorta primleri kesilecek ve net ücret kendisine ödenecektir.
10. Asgari Ücretin Üzerinde Maaş Alanlarda Asgari Ücret İstisnası Uygulaması
Asgari ücret istisnasından asgari ücret alan veya asgari ücretin üzerinde ücret geliri olan tüm çalışanlar yararlanabilecektir. Asgari ücret seviyesinden maaş alanlar için gelirlerindeki asgari ücret kadar kısım vergiden istisna tutulacaktır. Böylece bu çalışanlar için de 4.253,40 TL’lik gelir vergisi vergi matrahına denk gelen 638,01 TL’lik gelir vergisinden vazgeçilmektedir. Asgari ücret tutarının üzerinde maaş alanlarda ise, istisnadan kaynaklı vergi avantajı Ocak-Temmuz döneminde 638,01 TL, Ağustos ayında 739,37 TL ve Eylül-Aralık/2022 aylarında ise 850,68 TL vergi avantajı sağlanmaktadır. Asgari ücretin brüt tutarı olan 5.004 TL üzerinden hesaplanan 37,9 TL damga vergisinden de vazgeçilmektedir çünkü asgari ücretin brüt tutarı damga vergisinden istisna edilmiştir. Bu tutarın üzerinde kalan tutarlar için gelir vergisi ve damga vergisi hesaplanacaktır. Asgari ücretin üzerinde maaş alanlarda, 2022 yılında Ağustos ayı itibariyle asgari ücret tutarına isabet eden ücret gelirinin vergi dilimi %15’ten %20’ye yükselmekte ve istisna tutarı değişmektedir.
Örnek: İşverenin işyerinde çalışan ücretlinin 2022 yılı için brüt ücreti 10.000 TL’dir. Ücretliye yapılan başkaca bir ödeme yapılmamakta ve 193 sayılı Kanunun 63 üncü maddesi uyarınca kesilen sigorta primi dışında bir indirimi bulunmamaktadır. Ücretliye 2022 yılının ilgili aylarında yapılacak net ücret ödemesi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
|
Ücretliye Ait Veriler |
Tutar (TL) |
|
Ocak/2022 Brüt ücret tutarı (gayrisafi ücret tutarı) |
10.000 |
|
GVK 63. maddesinde yer alan indirimler; -Sosyal sigorta primi: 1.400 TL -İşsizlik sigortası primi: 100 TL |
1.500 |
|
Gerçek safi ücret (10.000-1.500=) |
8.500 |
|
Vergi matrahı (safi ücret tutarı-tevkifata esas tutar) |
8.500 |
|
Hesaplanan gelir vergisi (8.500X%15=) (GVK’nın 103. maddesindeki vergi tarifesinin birinci dilimi) |
1.275 |
|
Vergiden istisna asgari ücret matrahı |
4.253,40 |
|
Asgari ücretin vergisi |
638,01 |
|
Ödenecek gelir vergisi (1.275-638,01=) |
636,99 |
|
Damga vergisi (10.000-5.004=4.996X%0,759=) |
37,91 |
|
Kesintiler toplamı (1.500+636,99+37,91=) |
2.174,9 |
|
Net ücret (10.000-2.174,9=) |
7.825,1 |
Geçmiş dönemde uygulanan asgari geçim indirimi uygulaması asgari ücretli dahil tüm çalışanların aylık maaşlarına uygulanıyordu ve ödenecek gelir vergisinden mahsup edilmek suretiyle ücretlinin ödeyeceği vergi azaltılıyor ve bunun sonucunda ücretlinin net maaşında artış oluyor ve aylık olarak çalışana yansıtılıyordu. 2022 yılında asgari ücret tutarından kesilen 638,01 TL’lik gelir vergisini dikkate aldığımızda, asgari geçim indirimi uygulamasında ücretlinin kendisi, eş ve çocuk durumuna göre kesilen verginin tamamı veya durumuna göre bir kısmı çalışana iade ediliyordu. AGİ kalkmamış olsaydı 2022 yılı için en yüksek AGİ üç çocuklu eşi çalışmayan bir ücretli için en fazla asgari ücretten kesilen gelir vergisi tutarı olan 638,01 TL olacaktı. Aslında asgari ücret istisnası ile tüm çalışanlar bir asgari ücretlinin en fazla alacağı AGİ tutarı kadar bir gelir vergisi teşvikinden yeni uygulama ile tüm çalışanlar yararlanmış olmaktadır. Yani AGİ’nin kalkması çalışanlar açısından bir vergi avantajından yararlanamama anlamına gelmekle beraber, yeni asgari ücret istisnası ile çalışanlar daha yüksek bir gelir vergisi iadesinden yararlanmış olmaktadırlar. Eski AGİ sisteminde herkes asgari ücretten kesilen gelir vergisi tutarı kadar yararlanamıyordu. Oysa şimdi asgari ücretten kesilen gelir vergisi kadar bir vergi ücretlilere yapılan tüm ücret ödemelerinden kesilen vergi toplamından mahsup edilmektedir.
Dolayısıyla, aslında AGİ kalkmış olsa da maaşların tamamında üç çocuklu ve eşi çalışmayan yani en yüksek AGİ miktarınca vergiden vazgeçilmiş durumdadır. Olaya tüm çalışanlar açısından bakarsak, eski sisteme yani AGİ uygulamasına göre bu yeni asgari ücret istisnası ile her çalışan eşit olarak vergi istisnasından yararlanmakta ve tüm çalışanlar bu menfaatten eşit olarak yararlanmaktadır. Yeni uygulama ile asgari ücretliler ve bu tatardan daha yüksek maaş alanlar yani tüm çalışanlara 638,01 liralık bir vergi iadesi yapılıyor. Devlet alacağı bu kadarlık gelir vergisinden ve asgari ücretin brütü olan 5.004 TL’ye isabet eden 37,9 TL damga vergisinden vazgeçmektedir. Devletin vazgeçtiği gelir vergisi ve damga vergisini topladığımızda ücretlilere yansıtılan aylık tutar 676 TL’yi bulmaktadır.
11. Net Ücret Üzerinden Ücret Alanlar Asgari Ücret İstisnasından Yararlanabilecek mi?
Asgari ücret istisnası uygulamasında en sıkıntılı konu, işvereni ile net ücret üzerinden anlaşıp sözleşme imzalayan ve bu şekilde ücret alan çalışanların durumunun ne olacağı konusudur. Net ücret anlaşması öyle bir anlaşmadır ki yıl içinde vergi oranı ve sigorta prim kesintileri gibi her türlü kesinti oranları artsa da azalsa da bunun maliyetine işveren katlanır ve çalışan bunlarla ilgilenmez. Çalışan anlaşmış olduğu net ücrete bakar bunun brütünün bulunup kesintilerin yapılıp sigorta ve vergi idaresine yatırılmasına karışmaz. Net ücrette yıl boyunca ücretlinin eline geçen ücret değişmez ve sabittir. Brüt ücret anlaşmasında ise kesinti oranları özelliklede vergi dilimlerine göre vergi tarifesindeki oranlar arttıkça ücretlinin yılsonuna doğru eline geçen net ücreti azalır.
Yeni ücret istisnasından net ücret üzerinden ücret alan çalışanların yararlanıp yararlanamayacağı konusunda tartışma konusu olan hususları şöyle özetlemek mümkündür;
Gelir Vergisi Kanununa göre ücretin gerçek safi tutarı; işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan yararlar toplamından yani ücretin gayrisafi tutarından ilgili maddelerde sayılan indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır. Bu miktara da vergi tarifesi uygulanarak gelir vergisi kesintisi yapılmaktadır. 1.1.2022 tarihinden geçerli olmak üzere getirilen yeni ücret istisnası uygulamasına göre; hizmet erbabına yapılan ücret ödemesinin, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücret tutarı kadar kısmı gelir vergisinden istisna edilmiştir. Yani asgari ücretin gayri safi tutarından veyahut brüt tutarından sigorta primleri düşüldükten sonra kalan safi ücret tutarı kadar kısmı gelir vergisinden istisna edilmiştir.
İstisnanın sistematiğine baktığımızda safi ücret tutarının tespiti aşamasında yani vergi kesintisine tabi olacak ücret tutarının tespiti aşamasında istisnanın uygulandığı görülmektedir. Bir başka deyişle, yapılan düzenleme vergi istisnası şeklinde olup, safi ücretin bir kısmı doğrudan vergi dışı bırakılmaktadır. Böylece hesaplanacak gelir vergisi düşük hesaplanmaktadır. Asgari geçim indirimi uygulamasında ise durum böyle değildi. AGİ’de vergi hesaplanmakta ve hesaplanan AGİ tutarı hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilmek suretiyle kişinin net ücreti artırılmış olmaktaydı. Oysa asgari ücret istisnası daha gelir vergisi hesaplanmadan önce kişinin safi ücret tutarının hesaplanması aşamasında dikkate alınan bir husustur.
Bu durumda, işverenleri ile net ücret üzerinden anlaşan çalışanların asgari ücret istisnası nedeniyle vazgeçilen gelir vergisi ve damga vergisi tutarı kadar kısmın kendilerine ödenmesi gerektiğini ileri sürerek işverenleri ek bir ödeme yapmaya zorlamaları hukuken mümkün görünmemektedir. Mevcut durumda, asgari ücret istisnasının brüt ücret üzerinden anlaşmalı çalışanların lehine bir sonuç yarattığı ve net ücret üzerinden anlaşan çalışanların aleyhine bir durum olduğu söylenebilir. Ancak, net ücret sözleşmesinin yapısı böyledir ve işverenleri AGİ’de olduğu gibi çalışanların net ücret gelirine bu tutarın eklenmesi gerektiğini söylemek doğru görünmemektedir. Net ücret sözleşmesinde, işverenin sigorta ve vergi kesintilerini hangi oranda yaptığı çalışanı ilgilendirmez, tüm indirimlerin yapılacağı baştan varsayılarak çalışanın eline sadece üzerinde anlaşılan net ücret geçer ve ücretli diğer indirim ve kesintiler gibi hususlara karışmaz. Dolayısıyla, sonradan brüt ücret tutarından yapılacak indirimler konusunda yasal mevzuatlarda yapılan değişiklikler ücretliyi bağlamaz o sadece alacağı net ücret neyse onu bilir.
İşverenler ve çalışanlar yeni istisna uygulamasına göre oturup yeniden görüşmeleri ve net ücretten brüt ücrete geçme konusunda anlaşmaları her zaman mümkün bulunmaktadır. Ancak hiçbir işveren maliyetlerinin artacağını ileri sürerek net ücret üzerinden anlaştıkları sözleşmeleri süresi bitmeden değiştirme yoluna gitmeyecektir. Unutulmaması gereken husus hiçbir işverenin net ücret tutarına bu istisnadan kaynaklı vergi avantajının çalışanına ödemesi konusunda yasal olarak zorlanamayacak olmasıdır. Özellikle Vergi İdaresinin AGİ’de olduğu gibi yapacağı bir idari düzenleme ile işverenleri bu konuda zorlamasını beklemek doğru değildir. Çünkü AGİ’nin sistematiği ile asgari ücret istisnasının sistematiği dikkate alındığında net ücret üzerinden çalışanları ile anlaşan işverenleri ilave ödeme yapma konusunda zorlamak mümkün değildir. Ayrıca gelir vergisinin hesaplanmasındaki sistematiğe baktığımızda gayrisafi ücret tutarından safi ücret tutarına geçilmesi yani brüt ücretten net ücret geçilmesi şeklinde bir süreç izlenmektedir.
Tabi olaya çalışanlar açısından bakmak suretiyle bir değerlendirme yapılması da mümkün bulunmaktadır. Bir görüşe göre, Vergi İdaresi geçmiş dönemde yapmış olduğu düzenlemeyle; net ücret üzerinden anlaşmak suretiyle çalışanların da asgari geçim indiriminden yararlanacakları ve hesaplanan vergiden mahsup edilen asgari geçim indirimi tutarlarının net ücretleri ile birlikte ücretliye ödeneceği yönünde uygulamaya yön verdiyse; bu konuda da çalışanların hakkı olan asgari ücret istisnasının net ücret üzerinden yapılacak sözleşmelere ilave edilmesi sağlanmalıdır. Öte yandan, Gelir İdaresi vermiş olduğu görüşlerde net ücret alan çalışanların ödemiş oldukları şahıs/hayat sigorta primleri ile ücretlinin hak ettiği engellilik indirimlerinin ücret matrahından düşülmesi gerektiği ve sağlanan vergi avantajının ücretlinin net maaşına yansıtılması gerektiğini belirtmiştir.
Ancak bu indirimlerin hepsi vergi tevkifatı yapılmadan önceki gayrisafi ücret tutarından yapılacak indirimlerdir ve asgari ücret istisnası ile kıyaslanamaz. Biri indirim diğeri ücret istisnasıdır. Yani asgari ücret istisnası ücretliye ödenecek aylık maaş tutarından ne kadar vergi kesileceği konusunda yapılan bir düzenlemedir. Yani ücretliye ödenecek maaştan kesilen gelir vergisini azaltan bir istisna olayıdır. Halbuki net ücret üzerinden kesilen vergi konusu çalışanı ilgilendirmez işveren brütü bulur kesintiyi yapar ücretli adına sorumlu sıfatıyla vergi dairesine bu kesintiyi yatırır. Sözleşme gereğince aldığı net maaşı bilen ücretli kalkıp da işverenine, benim net maaşıma vergi istisnasından kaynaklanan vergiyi ilave et diyemez. O zaman işveren de vergi ve sigorta prim oranları arttığında der ki; vergi oranı arttı, sigorta prim kesintisi arttı benim maliyetim arttı bende senin net maaşını azaltıyorum diyebilir.
Asgari ücret istisnasından kaynaklanan vergi teşvikinin net ücret üzerinden anlaşanlarda işverenlere destek olduğu, brüt ücretten anlaşanlarda ise çalışana destek olduğunu söylemek mümkündür. Gelir İdaresi tarafından hazırlanan 319 seri no.lu GVGT’de yer alan örneklere baktığımızda hesaplamaların brüt ücret üzerinden yapıldığı görülmektedir. Çünkü ücretin vergilendirme şekli brütten nete doğrudur. Örneklerde net ücret alan bir ücretliye ilişkin örnek yoktur çünkü Gelir Vergisi Kanununda işverenlerin yapacağı gelir vergisi tevkifatı, çalışanlar ile işverenleri arasındaki yapılan net veya brüt ücret anlaşmasına göre değil, gayrisafi ücret tutarından yapılacak indirimler sonucunda safi ücret tutarı yani gelir vergisi matrahı üzerinden vergi tevkifatı yapılması üzerine kurgulanmıştır.
Ayrıca, Gelir İdaresi işveren ve çalışanlar arasında özel bir sözleşme hükmü gereğince net ücret üzerinden anlaşmanın yapılması piyasa şartlarında özel hukuk hükmüne göre yapılmaktadır. Dolayısıyla, bu konu işverenler ile net ücret anlaşması yapan çalışanlar arasında yürüyen bir süreçtir. Bu sorun nasıl çözülecekse çözülsün sürecin sonunda işverenlerin çalışanların lehine olacak bir uygulama yapması tüm çalışanların beklentisidir. Bu nedenle, Vergi İdaresinden net ücret konusunda, yeni ücret istisnasının nasıl uygulanacağı konusunda özelge beklemek doğru değildir ve bu konu özelge ile çözülecek bir konu değildir. Net ücret konusunda bu istisnadan kaynaklanan tutarın çalışanların net maaşına eklenmesi hususu bu kadar kolay olsaydı Genel Tebliğle çözülürdü. Ortada özel hukuk hükümlerine göre iki tarafın anlaşarak imzaladığı bir ücret sözleşmesi var ve burada çalışan net olarak örneğin on bin veya onbeş bin lira ücret alacağını beyan etmektedir. Kesintilerin tüm sorumluluğu da işveren tarafından yapılarak Devlete yatırılmaktadır. İdare sadece net ücret anlaşmasında netten brüte geçilmesini ve vergi kesintisinin yapılmasını söyler. İdarenin istisna nedeniyle kesilmeyecek verginin net ücrete ilave edilmesi gerektiğini işverene söylemesini beklemek doğru değildir. Böyle bir durumda, işverenlerin GVK’nın 23. maddesinde yer alan 18 bent halindeki tüm ücret istisnaları için aynı şekilde hareket etmesini gerektirir ki bu doğru değildir.
Sonuç
7349 sayılı Kanunla, 193 sayılı GVK’ya eklenen 23/18 numaralı bent hükmü ile 1/1/2022 tarihinden itibaren yapılan ücret ödemelerine uygulanmak üzere, hizmet erbabının ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri gelir vergisinden istisna edilmiştir. İstisnayı aşan ücret gelirinin vergilendirilmesinde, hizmet erbabının ilgili aydaki gelirine ilişkin verginin hesaplanacağı gelir dilim tutarları ve oranları, istisna kapsamındaki tutarlar da dikkate alınarak belirlenecektir. Ayrıca, 7349 sayılı Kanunla hayata geçirilen asgari ücret istisnası nedeniyle, ücret ödemelerine 2008 yılından bu yana uygulanan asgari geçim indirimi sistemi de 01.01.2022 tarihi itibarıyla yürürlükten kaldırılmıştır.
İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi, ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşmayacaktır. Hizmet erbabının birden fazla işverenden ücret alması halinde istisna sadece en yüksek olan ücrete uygulanacaktır. Ücret gelirlerinin vergilendirilmesinde, maaş ödemesinin yanı sıra aynı dönemde yapılan ve ücret olarak değerlendirilen prim, ikramiye, huzur hakkı, mesai ücreti, döner sermaye ücreti, ek ders ücreti gibi ödemeler de dikkate alınmak suretiyle kümülatif matrah esas alınarak vergilendirme yapılmaktadır. Ücretin vergilendirilmesinde, ilgili dönemlerde uygulanan indirim ve istisnalar bu ödemelerin toplamına bir kez uygulanmaktadır. Dolayısıyla ilgili ayda yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerin toplamına anılan istisnanın bir kez uygulanması gerekmektedir.
Mevcut istisna uygulamasında net ücret anlaşması üzerinde ücret alan çalışanların aleyhine bir durum olduğunu söylemek mümkün olmakla beraber, bu konuda işverenleri yasal olarak zorlamak ve net ücret üzerinden çalışanlara ilave olarak asgari ücret istisnasından kaynaklanan vergi avantajını çalışana yansıtmasını istemek doğru değildir. Bu konu tamamen çalışanlar ile işverenlerin kendi aralarında çözeceği özel hukuk hükümlerine tabi olan bir konudur. Çalışanların işverenlerine müracaat ederek net ücret sözleşmelerinin iptal edilerek brüt ücret üzerinden sözleşme yapmak için talepte bulunmaları durumunda işverenin bu talebi kabul etme zorunluluğu bulunmamaktadır. Ancak, işverenlerin 2021 yılında AGİ’den dolayı çalışanın net maaşına eklediği AGİ tutarı kadar bir kısmı ekleyip ödemesi durumunda kimsenin bu uygulamayı neden yapıyorsun deme hakkı da yoktur. Bu konu işverenler ile ücretliler arasında çözülecek bir husustur.
Net ücret konusunda AGİ’de olduğu gibi Gelir İdaresinden bir düzenleme yapmasını beklemek doğru değildir. Bu konuda Gelir İdaresinden görüş istense dahi İdarenin işverene istisnadan kaynaklı vergi avantajını çalışanın net ücretine ilave etmesini söylemesi mevcut yasal düzenlemeler kapsamında pek mümkün görünmemektedir. Mevcut Gelir Vergisi Kanununda ücretin vergilendirme sistematiği belli olup bu konuda gayrisafi ücret tutarı ve safi ücret tutarı yer almakta ve gelir vergisi matrahının tespitinde ücretli ve işveren arasında yapılan iş sözleşmesinin net ücret veya brüt ücret olup olmadığı önemli değildir. Şayet net ücret üzerinden anlaşılmış ise de işveren brüte tamamlayıp gelir vergisi kesintisini yapacak ve çalışana net ücreti ödeyecektir.
Sonuç olarak, 1.1.2022 tarihinden itibaren asgari ücretten gelir vergisi ve damga vergisinin kaldırılması ile birlikte asgari ücret ile çalışanlar artık hiç vergi ödemeyecektir. 2022 yılında asgari ücretin brüt aylık 5.004 TL’lik tutarından %15 oranındaki sigorta prim kesintileri düşüldükten sonra kalan 4.253,40 TL’lik vergi matrahı net maaş olarak asgari ücretliye ödenecektir. Böylece asgari ücretle çalışan bir işçinin gelir vergisi ve damga vergisi istisnasından dolayı toplam 676 lirayı bulan bir vergi avantajı ortaya çıkmaktadır. Özetle, asgari ücretlinin brüt aylık tutarından sadece sigorta primleri kesilecek ve kalan net ücret kendisine ödenecektir. Asgari ücret düzeyinin üzerinde ücret alanlar da söz konusu ücret istisnasından benzer şekilde yararlanacaklardır.
İşverenlerin asgari ücret istisnasını, çalışanların ücret bordrolarında Genel Tebliğdeki örneklerde aynı sonucu doğurması kaydıyla ve istisna nedeniyle alınmayacak gelir vergisi ve damga vergisinin ilgili aydaki asgari ücretten kesilen vergileri geçmeyecek şekilde, farklı yöntemlerle yapmaları mümkün bulunmaktadır. İşverenlerin, 1.1.2022 tarihinden itibaren çalışanlarına ödenecek ücret ödemelerinin vergilendirilmesinde uygulamaya başladıkları ücret istisnası hakkında, Vergi İdaresince yayımlanan 319 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklama ve örneklere göre hareket etmelerinde fayda vardır.
"Bu yazıda yapılan açıklamalar, tamamıyla yazarına ait olup, hiçbir şekilde yazarın çalıştığı kurumunu bağlamaz, kurumunun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez."
NAZALI VERGI & HUKUK